建立以国库单一账户体系为基础、资金拨付以国库集中支 付为主要形式的财政国库管理制度，是对财政资金的账户设置 和支出拨付方式的根本性变革。因此，改革的实施，不仅涉及 到作为财政资金支出拨付方式、会计核算基础的现行预算编制 方式、方法(部门预算改革)和预算会计制度的改革，而且引起 了政府采购制度改革，从而势必影响到预算会计核算改革的变 化。
一、国库集中支付制度条件下现行预算会计的缺陷随着财政管理改革的深化，尤其是国库集中支付制度的实 行，使得现行预算会计制度无论从体系还是内容，都已满足不 了国库集中支付制度所引起的财政资金运动变化的核算要求， 问题主要集中在会计体系、核算内容及会计计量基础等方面。
1、预算会计体系和核算内容的缺陷现行预算会计体系是建立在现行财政资金运动过程基础 上的。现行财政资金运动过程大致可分为两个阶段:一是财政资金拨款阶段; 二是财政资金进入行政事业单位后具体的资金耗费阶段。由于 我国目前财政资金在管理上还区分为预算内和预算外两种不 同的形式，预算内支拨都由国库承担，预算外则由财政综合部 门管理的财政专户负责，因此财政总预算会计主要核算反映财 政资金拨款阶段预算内资金的运动过程和结果，至于拨款阶段 预算外资金的拨付和结果，除调入一般预算的资金外，其余并 未在总预算会计中反映，而是由财政专户核算办法予以反映; 而行政事业单位会计则主要核算反映财政资金进入行政事业 单位后具体的资金耗费过程和结果，其中包括财政专户支拨的 预算外资金。实行国库集中支付后，在国库集中支付内容和管 理范围从预算资金扩大到了财政专户的预算外资金后,现行的 财政总预算会计制度根本无法完整反映国库集中支付资金的 全貌。
此外，国库集中支付使财政拨款环节跟以往相比又多了一 个机构，即国库支付执行机构。成立此机构的重要目的是为了 对行政事业单位的财政性资金进行全面、全程监控。然而该机 构却只核算当年的财政拨款支出，对于行政事业单位的其他收 支业务、以前年度结余和暂存、暂付往来业务则不核算。可见， 财政国库集中支付制度核算的范围明显小于预算会计核算的 范围。预算会计和财政国库集中支付制度核算的范围不协调， 国库集中支付制度充分发挥作用就无从谈起。
2、收付实现制计量基础的缺陷因为收付实现制作为一种会计计量基础，在支出的界定上66是以款项的实际收付为基准的。在财政资金分散支付的情况 下，采用收付实现制可以避免因为计提固定资产折旧而将大量 财政资金闲置在各个预算单位账户上的弊端。但在国库集中支 付制度环境下，完全收付实现制由于不能为财政资金管理者提 供完整的政府资源的分布、使用和消耗方面的会计信息，因此 很难满足政府对财政资金运用和管理的需要。
(1) 现行行政事业单位会计制度在收付实现制前提下，对 固定资产不计提折旧，其账面反映的始终是固定资产的原值。 这使财政在设备购置费的安排上，缺乏真实、合理的会计基础 资料，不能在财务报表上反映设备的新旧程度。从而财政在总 量上不能按需安排，在结构上与单位设备实际更新要求有相当 距离，这与国库集中支付制度合理安排调度财政资金，提高财 政资金使用效益的目标是相悖的。
(2) 收付实现制下财政支出反映的内容不全面，不利于防 范财政风险。在收付实现制下，财政支出仅包括以现金实际支 付的部分，不反映那些本期已经发生但尚未支付的支出，如某 些基层政府拖欠有关行政事业单位人员工资等。同时也不反映 应由本期负担、以后年度偿还的债务，如本期应付的国债及借 款利息等。从而一方面低估了当年财政支出，虚增了政府可供 支配的财力资源，对国库合理安排调度财政资金极为不利;另 一方面则导致了政府与之相关的债务被掩盖，不利于财政风险 的防范。
(3) 不能进行准确的成本费用核算，不利于提高效率和绩 效考核。行政单位会计采用收付实现制，以会计期间款项收付 为标准入账，当费用发生与支付不在同一期间时，收付实现制 会计记录的支出不能正确反映当期业务活动所支付的代价，因 此不能真实准确地反映各政府部门和行政单位提供公共产品 和公共服务的成本耗费与效率水平，不能适应开展绩效预算管 理的需要。
(4) 完全的收付实现制对政府采购和国库集中支付引起的 复杂多样的会计业务无法及时准确地进行处理。政府采购和国 库集中支付制度的实施，出现了采购环节和付款环节相分离的 现象,这些业务的发生对只按实际支付金额入账的收付实现制 而言，根本无法及时处理。这样，对预算单位来说，会出现比 较严重的账实不符不能真实地反映预算单位的经济业务;对财 政部门来说，会出现预算支出信息未能如实、完善地反映政府 实际支出活动的问题。
因此，必须改革现行预算会计制度，为完整地核算、反映国库集中支付制度下财政资金的运动过程及其结果提供必要 的制度保障。
二、国库集中支付下预算会计改革和完善的建议
1、建立完善的政府会计核算体系。
预算会计除了反映预算执行过程的财政资金流动外，事实 上还记录部分资产和负债的内容。也就是说，我国现行概念下 的预算会计既反映着特定财政年度发生的财政资金的流量，又 部分地反映着多年积累的经济存量。所以说我国的预算会计概 念与国际上通行的政府会计的概念更为接近。为了适应我国财 政国库集中支付制度改革的需要，笔者建议将我国现行的预算 会计改称为政府会计并在内容方面加以完善。
我国在推行国库集中支付制度改革后，财政体制逐步建立 起公共财政体制，而会计是为财政改革的服务工具，因此，为 适应公共财政体制，会计目标会发生很大的变化。总而言之， 实行国库单一账户后，由于各行政事业单位只是政府的组成部 分，其所有的资金都是财政资金，都要通过国库单一账户收付， 其资金活动己通过总预算会计反映，因此，财政总预算会计和 行政事业单位会计相当于总括和明细的关系,它们将合二为一 共同构成政府会计。
2、改进和完善会计计量基础目前，我国的预算会计基本上采用收付实现制对预算收支 进行会计确认。诚然，在一定程度上，收付实现制有其内在优 越性。但随着我国财政预算管理体制改革的逐步深入，原有的 预算会计逐步向政府会计扩展，收付实现制与预算会计制度改 革之间的矛盾越来越明显，固有的弊端越来越突出，因为政府 会计与预算会计相比，其涉及的会计事项要比预算收支复杂得 多，应当对整个财务收支情况及财务状况承担受托责任，具体 劳动生产率体现出来，间接地为企业创造出巨大的利润。我们 经常可以发现这样的例子，两个经营品种相同、规模相同、员 工构成类似的企业，其经营业绩可能有天壤之别；同一个职工 在某一企业碌碌无为，或者在创造负效用，而在另一个企业可 能成为效率最高的明星。其中奥秘就在于人不是机器设备，而 是活的资源，其工作效益受组织管理方式的影响极大，一个良 好的机制可能使他创造出百倍以上的工作绩效，一个良好机制 的核心是有效的激励机制。这取决于管理者对员工的了解，薪 酬的设计和考核体系的建立，这正是人力资源部门的工作内 容。
随着经济的发展，企业从经营技术、经营资本发展到目前 的经营各种资源，如信息资源、人力资源。从这个意义上说， 人力资源部门不仅应成为一个利润中心，而且必将成为一个肩 负更大责任的投资中心。其考核指标可以是：人力资产比率、 人力资产利润率、人力资产增长率等。另外还可以采用对职工 心理、身体素质、技术水平、对企业满意度等非财务指标进行 定性分析，以综合评价人力资源部门的工作绩效。
