【摘 要】 中美政府会计发展进程不同,从会计核算基础来看,美国政府会计以权责发生制为主,中国政府会计仍以收付实现制为主,究其深层次原因是所处会计环境的不同。会计是一定环境的产物并随环境的改变而改变。作为会计的一个分支,政府会计亦是如此。因此,我国的政府会计基础改革要适应本国的环境才能奏效。
【关键词】 政府会计; 会计环境; 会计基础
政府会计基础改革并不是一个孤立的过程,需要各方面的配合,改革才能顺利进行。在政府会计基础改革方面,已有不少学者进行研究,并取得了一定的成果,但大多是从制度本身来谈改革,而忽视了所处的会计环境的影响。确定会计基础,要考虑会计环境,不同的会计基础适用于不同的会计环境。相比美国而言,中国政府会计基础改革进程缓慢,其原因并不在于权责发生制制度本身,而主要是目前我国政府会计采用权责发生制会计核算基础的条件还不成熟,这些条件就构成了影响政府会计基础改革的会计环境,包括内部环境和外部环境。
权责发生制强调交易的经济实质,收付实现制更注重与预算的一致性。我国政府会计管理控制过程以预算会计为主,这就更依赖于收付实现制,从而影响了改革的步伐。政府会计基础改革首先受政治环境的影响。会计是反映客观经济活动的工具,所以经济的发展状况会影响会计活动,从而影响会计基础改革。政府会计基础改革实施的主体是会计人员,而会计人员的观念、素质是在一定的文化教育环境中形成的,所以文化教育环境势必会影响改革的进程。政府会计基础改革中涉及大量的数据转换,这就需要计算机系统的支持,所以科技发展水平也会影响改革的进程。WWw.133229.cOM当然,政府会计基础改革离不开具体的法律环境。由此可见,政府会计基础改革要顺利,首先要创造一个改革的会计环境或者在改革的同时改善环境,所以本文换个角度,通过分析中美两国政府会计环境的异同,寻找更适合中国政府会计基础改革的会计环境,来促进政府会计基础改革。
一、中美政府会计环境对比
(一)内部环境(见表1)
(二)外部环境(见表2)
从内部环境的分析来看,中美政府会计所处的内部环境基本一致,笔者认为导致中美政府会计不同最主要的原因是外部环境。
表2描述了中美政府会计外部环境的对比情况。
二、对中国政府会计基础改革的启示
通过以上中美政府会计环境的对比,可以发现不同的核算基础是产生于不同的政府会计环境中的。
从内部环境来看,政府组织的目标是基本一致的,都是不以盈利为目的,而向公民提供服务,所以这一因素不是导致会计基础不同的原因。财务资源的来源主要不同在于美国政府资金来自于资本市场的较多,交易通过市场来完成,客观上要求会计基础能够反映经济交易的实质,权责发生制能满足这一要求;而我国政府资金来源于资本市场的较少,市场不会对会计基础的选择作出要求。政府管理控制过程都是通过预算来执行的,但是美国政府预算与会计联系得更紧,也就更大程度上依赖权责发生制;我国政府则是根据预算来安排经济业务活动,在预算范围内进行,只记录影响预算的业务,注重与预算保持一致。采用收付实现制,会计只确认实际收到或付出现金的交易,这就为保持与预算一致奠定了基础。
从外部环境来看,政治环境对政府会计基础的影响是基础性的。美国非集权的政治环境中,政府干预相对较少,对会计基础选择的自主权相对较大;中国是中央集权的国家,政府干预较多,更多地带有指令性、强制性,部门自主权较少,所以怠于去寻找新的方法来改革,也就使收付实现制长期存在。从经济环境看,两国最大的不同还是在于市场经济的发展程度。美国公民可以通过市场了解政府信息,这就要求政府会计要采取能反映交易实质的会计基础;我国公民了解的政府信息较少,来自于公众要求方面的舆论压力较少,所以改革的压力较小。法律环境是保证改革顺利进行的保障,美国政府为实施政府会计改革颁布了一系列的法律法规,并且有独立的政府会计准则作为依据;我国政府会计基础改革在立法方面所做的准备还远远不够,改革得不到保障,权责发生制的实施过程中会遇到不少阻力。政府会计基础的改革,需要政府会计人员有较高的专业素质及较高的政府财务核算水平。政府会计人员必须熟悉两种会计基础的核算方法才会知道如何转换,我国在这方面的专业人才还不多,这就阻碍了权责发生制的引进。政府会计基础改革需要的信息系统非常完备,因为改革过程中涉及大量的数据转换。美国完善的信息系统使改革进行得顺利,而我国目前政府会计还没有这样统一的信息系统,要通过它来实现不同会计基础数据之间的转换,这无疑给改革带来了巨大的困难。
通过分析可以知道政府会计的内部环境、外部环境中的政治环境、经济环境更多地影响政府会计基础的选择,而法律环境、文化环境、科技环境则对会计基础改革的进程影响更大。美国政府会计发展较快,我国政府会计改革可以借鉴其先进经验。但由于中美政府会计环境不同,而改革只有在特定的环境中进行才能奏效,所以改革过程中必须考虑到我国政府会计特有的会计环境,否则只是徒劳。会计环境影响着会计基础改革,良好的会计环境能促进改革的发展,反之则制约。目前我国政府会计基础改革的环境尚待优化,只有先改善环境才能使中国政府会计基础改革有重大突破。
三、优化中国政府会计环境,促进政府会计基础改革
(一)转变政府职能,建设服务型政府,发展中国特色市场经济,为政府会计基础改革创造良好的政治、经济环境
随着我国市场化程度的不断提高,市场在资源配置中的基础作用越来越明显。政府职能必须从直接控制经济生活转向间接宏观调控,才能适应市场经济的发展,为经济发展创造良好的环境,公民与政府之间的信息沟通才可以更多地依赖市场。
服务型政府坚持社会本位、公民本位,坚持“以人为本”,强调公民权利的第一性。我国的改革开放和市场经济发展历程,实际上也是我国政府职能逐步转换的过程。逐步实现政府职能转换,明确政府的受托责任,发展中国特色市场经济,为改革创造良好的政治、经济环境。
(二)构建完备的法律体系,为政府会计基础改革提供法律保障
要确保政府会计基础改革的顺利进行,必须在立法工作上做好充分的准备,创造一个健全的法制环境。在美国,1990年以前就采取了一系列的改革措施改善公共部门财务和绩效管理,要求政府机构提供充分反映联邦实体财务
状况和经营成果的财务报表体系,为政府会计向权责发生制转换奠定了基础,保证了改革的顺利实施。在会计准则方面,美国由联邦会计准则委员咨询会制定了一套相对独立的会计准则体系。目前我国财政总预算会计执行1998年的《财政总预算会计制度》,还没有专门为政府会计制定一套会计准则。1998年实施的预算会计体系是与当时的形势相适应的。随着社会主义市场经济体制的不断完善和财政预算管理制度改革的深入以及我国加入世界贸易组织,会计信息使用者及其要求发生了很大变化,原来的预算会计体系显得越来越不适应,执行的财政总预算会计制度也出现弊端。我国可以借鉴美国的成功经验,制定一套独立的政府会计准则,使政府会计处理有章可循。由于我国特殊的国情,会计职业团体在制定会计规范方面的作用不可能占主导地位,但也应予以重视。因为他们与市场的联系更加紧密,获取的信息更多,更熟悉具体业务的操作需要一个怎样的法律来保障与约束。所以,会计职业团体所制定的规范可以作为政府制定的法律、制度等的补充,以形成一个完备的法律体系。
(三)相关部门和人员积极参与,支持政府会计基础改革
实行权责发生制核算基础的政府会计基础改革,需要一个完整的部门组织结构、清晰的行为责任划分和全面的财务管理制度以规范新基础下的管理流程。公共部门的改革如果没有政府的大力支持就无法进行。政府会计基础改革并不是孤立进行的,需要各个部门的极力配合,特别是财政部门的支持,改革需要政府从人、财、物等各方面的投入。政府会计人员首先要积极配合改革,不断学习新的理论并将理论与实践相结合。信息技术人员、研发人员要在各自的领域发挥自己的专长为改革服务,比如协助开发新的信息系统来促进政府会计改革。政府会计基础改革是一项复杂的系统工程,不仅政策性强,技术要求高,而且涉及面广,更多地关系到政府管理理念的转变和政治决策。美国政府会计改革曾经缓慢,美方认为主要原因在于思想认识不统一,各部门没有相互沟通,阻碍改革的发展。因此,转变思想、统一认识对于政府会计基础改革的顺利实行尤为重要,应在改革前做好前期准备工作,为改革奠定良好的基础。当然,政府各级领导的大力支持是改革成功至关重要的因素。
(四)重视科教发展,培养高素质人才,加快政府会计基础改革步伐
政府会计基础改革必然对会计人员的专业素质提出新的要求,势必同样需要对现有政府会计人员开展大量的培训工作,必须考虑建立相应的培训机制,定期对政府会计人员进行培训,开展后续教育,提高政府会计人员的从业素质和水平,提高政府财务核算水平,以满足政府财务管理的要求。由于目前还不可能马上实行应计制,现金制和应计制的并存势必会存在相当长的时间,以保证政府会计和政府财务管理系统正常运行,因此必须处理好两种核算基础的关系,不能相互排斥,而要相互补充、有机结合。另外,政府会计基础改革过程中存在着大量信息、数据的调整与转换,这就要求有一个完备的信息系统,对现行系统进行更新升级。要进行改革首先要完善现行的信息系统,将信息进行整合与沟通,必须与新系统兼容,为改革提供一个良好的信息平台。大力发展科技,对现行管理方法、会计工具进行改进,提高信息化程度,改革过程中必然节约更多人力、物力、财力,从而提高改革的效率。●
【参考文献】
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