一、政府与政府会计
(一)政府与公共部门。在社会主义市场经济体制下，社 会经济部门主要由两个部分组成，即私人或者市场部门和公 共或者政府部门组成。在国际社会中，公共部门是指以公共 利益为目标的非营利的政府部门和非营利组织，除了包括政 府自身外，还包括政府拥有或控制的实体，如国有公共企业或 金融机构，政府部门是公共部门的核心。
（1)政府是有别于 以谋求利润为目的的私人部门的组织，一般因社会的公共需 要而存在，是须经法律授权设立的不以营利为目的规范统一 的体系。对于政府的范围和活动，“财政透明度”的定位是 “广义政府”，并将其定义为“所有以履行政府职能为主要活 动的机构”，因此“包括所有中央政府单位和次级政府单位、 预算外基金以及所有主要提供非市场性服务、由政府单位控 制并主要由政府单位提供资金的非营利机构”。这里的政府 职能是指“通过提供非市场性服务，以及收入与财富的再分 配来履行公共政策的相关职能，主要由税收和非政府部门的 其他强制性征收提供资金。” “所有的政府职能均为财政活 动。然而，有一些财政活动是由主要从事货币或商业活动的 非政府公共部门机构执行的，这类活动被称为准财政活动”。 “财政透明度”要求“将政府与其他公共部门机构（即中央银 行、公共金融机构和非金融公共企业）区分开来”。
（2)我国 的政府与西方的政府一样应发挥弥补市场缺陷的功能。因 此，政府是由授权制定公共政策与处理国家事务的个人和机构所组成的政治组织, 应具有公共性、法定性、统一性以及非营利性等特征。因此, 可以将政府范围理解为两个层次:一是包括中央政府、各省(直辖市、自治区及特别行政区)政府, 各地方政府, 各县(市、区)政府以及各乡镇政府;二是为辖区公民履行受托责任的政府办事机构或行政单位, 包括政府办事机构或行政单位。至于事业单位是否归属政府, 则应根据其职能、资源归属、人员构成等进行重新划定。对于那些履行行政管理职能和公益服务职能的由财政拨款的事业单位应纳入政府范围, 而对那些营利性、非公益性的事业单位则不属于其范围。
(二)政府会计。在理论界和实务界, 对政府会计的定义尚未达成共识。美国财政学家B· J· 理德与约翰· W· 斯韦恩认为, “公共部门会计是指对在预算执行阶段发生的财政行为进行记录”。刘玉廷认为, 从严格意义上讲, 政府会计体系是全面反映政府经济资源、现时义务和业务活动全貌的体系。王雍君认为, “政府会计是对公共部门的财政交易或事项进行记录与计量, 并将记录的结果报告给公共信息使用者的”。他还认为, 政府会计的本质旨在满足信息使用者对公共部门与预算信息需要的信息系统。而张雪芬认为, 政府会计是指以政府作为会计核算主体, 用于确认、计量、记录政府接受人民委托, 管理国家公共事务和国家资源、国有资产,报告政府运行的宏观经济信息以及政府对公共财务资源管理业绩及履行受托责任情况的会计系统。由于政府会计工作对财政政策的制定和执行起着至关重要的作用, 所以, 它就成为政府高效运转和控制的基础。可以说, 廉洁、高效的政府离不开政府会计的真实核算和有效监督, 而规范、健全的政府会计又是建立廉洁、高效政府的前提和基础之一。
二、预算与预算会计
(一)预算。预算(Budget)最早指的是国家用于公共支出的“钱袋子”, 它反映了一个政府对即将到来的期间所作的财务计划。同时, 预算又作为财务管理和财务控制的重要工具, 是行政和立法机关监督财政运行工具的核心组成部分。
在企业中, 尽管预算是非常重要的, 但并不需要在公开的财务报表中列出。在公共部门中, 预算在政府税收分配中所起到的作用与私营部门组织的不同, 预算是直接和间接衡量税收水平的重要工具。受托责任通过预算这种内部管理控制的方式增强, 并向纳税人显示预算管理的绩效(RowanJones, MauricePendlebury,1992)。政府预算的功能在于从以实际财务账户中的实际结果数为重点转向以预算数为重点。预算体系应确保有效的支出控制, 好的预算执行体系应包括完整的预算/拨款会计体系, 在这一过程中需要跟踪支出周期(立项、审批、支付)每个阶段的事项以及预算拨款项目(分配、转账、事后评估)的活动。
(二)预算会计。(1)财政资金的流动是通过为数众多的、具体的财政交易完成的。理解“预算会计”这一术语的特定含义还需要界定什么是“财政交易”。财政交易被定义为公共部门所从事的具有财务意义的活动或事项, 例如征税、做出购买承诺、核实所收到的商品或服务是否与合同相符、向供应商支付款项以及提取固定资产折旧, 等等。所谓“具有财务意义” , 指的是财政交易可以通过货币形态加以计量。财政交易的具体形态纷繁复杂, 既可以发生在民间部门对公共部门的缴款阶段, 也可以发生在公共部门内部, 还可以发生在财政资金从公共部门流向民间部门的阶段。预算会计所记录的财政交易, 大体上属于后两类交易, 也就是在支出预算执行过程中发生的财政交易。(2)预算执行过程发生的财政交易覆盖支出周期的各个阶段。支出周期是指预算得到立法机关审批后, 预算资金从公共部门最终流向商品与服务供应者的过程。这一过程始于拨款, 终于公共组织向商品与服务供应者的付款, 其间还需经历承诺、核实两个阶段。承诺、核实与付款阶段涉及的是拨款的使用过程。为确保预算得到良好的执行、实施, 每个国家都需要借助预算会计系统来追踪和报告支出周期的拨款和拨款使用阶段发生的财务交易, “预算会计”特指追踪拨款和拨款使用(包括承诺、核实和付款三个阶段)的会计系统。(3)预算会计的主要目标是强调计划控制义务的预算地位。因此, 好的“预算会计”应与预算保持一致。多数发达国家, 为了更好地监控预算, 不管其账户体系或预算执行程序如何, 都对每个支出环节(至少在形成付款义务环节和付款环节)的有关财务事项进行会计记录。在这种情况下, 预算会计提供的信息是充分的。而其他的一些发展中国家, 仅仅记录预算执行阶段支付的信息, 从而不能对承诺进行监督, 不能反映债务拖欠的信息。(4)我国传统预算是采取收入按类别、支出按功能的方式编制的。这种预算编制方式是典型的投入预算, 即预算反映的是政府对资源的使用,而不是结果或产出。这种预算编制方式在传统经济体制下曾发挥过积极的作用, 但随着我国经济体制改革的逐步深入, 特别是伴随着财政支出改革, 该方式的不适应性和不合理性已日益显露。主要的问题是不利于预算支出的控制, 不能全面反映政府的收支活动, 因此导致预算支出效率低下, 监督职责划分不清。而与此相适应的预算会计系统, 也显示出弊端。
我国现行的预算会计分为财政总预算会计和行政事业单位会计。其主要的功能是监督政府预算的编制和执行情况, 由于预算是投入型预算, 因此我国预算会计主要是根据预算科目的设置反映预算资金的投入情况, 而没有对预算拨款从开始到付款结束的每一支出环节进行监控, 不利于发挥预算会计对财政资金的监督作用。
三、政府会计和预算会计的关系
预算会计的基本用途是服务于预算编制和预算控制, 而预算管理在绝大多数国家的财政管理体系中, 都居于核心地位, 即政府所拥有和管理的资源必须得到预算批准才能使用,因此, 作为反映预算控制的主要工具-预算会计, 在政府会计体系中处于重要地位。
预算会计主要反映了政府财政资金的拨入、拨出、结余情况。就会计核算对象而言, 我国的预算会计主要反映预算的执行情况, 它核算对象过于狭窄, 只是英美模式政府会计的一个组成部分。虽然半个多世纪以来它几经变迁, 尤其是在1998年进行了比较大的改革, 但也只是对核算和反映国家预算收支情况及结果的“预算会计”进行改革, 并没有涉及到“政府”这个层面, 政府受托管理的国家资源、国有资产以及国家债权债务的变动情况及国家的财务状况依然没有作为会计的对象, 如果把这些内容也进行会计反映和监督, 那么用“预算会计”这个名称是概括不了的, 所以, 必须把预算会计扩展为“政府会计” 。
总之, 作为对公共部门财务交易与事项进行记录、计量和报告的信息系统, 政府会计的覆盖面比预算会计更为广泛, 但以“对预算的控制与报告”为重心的预算会计是政府会计系统中最重要的组成部分。
四、结论
随着改革开放的深入进行, 市场经济环境已经发生了巨大变化, 政府职能的转变、公共财政体制的改革、政府收支分类科目的变化、政府绩效评价制度的建设以及政府监督的加强等, 要求与之相应的预算会计必须随之改革, 将“预算会计”扩展为“政府会计”也是一种必然的趋势和要求。
