试论会计国际化与国家化的辩证关系

随着世界经济一体化进程的逐步推进，会计作为一种通用的信息提供方式，其信息的揭示、传递和交流理应不受国别区域的限制，应为国际经济往来提供充分的共享信息。但由于政治、历史、文化、教育、经济等多重因素的影响，不同利益主权国在会计程序、方法与会计信息的对外提供等方面又表现出各种差异。因此，从某种意义上说，会计国际化与会计国家化作为现代会计发展中的一对矛盾，已成为国际会计界所关注的热点。本文试从一个新的角度来探讨这一问题。

　　一、会计国际化进程的简要总结

　　会计作为一门科学，它具有技术性与社会性两种属性。从技术性方面看，会计是全人类的共同财富，在经济社会发展的历史进程中，许多民族和国家都为会计的进步与发展作出了自己的贡献。从社会性方面看，会计总是在一定的国别范围内服务于特定的利益集团。但当不同国别的利益集团的利益出现了纽结，这时才有了在跨国范围内共享会计信息的要求。由此，可以认为：会计国际化问题与会计环境的变化是密不可分的，它是伴随着跨国公司的成长而产生和发展起来的。跨国公司的成长通常划分为三个阶段：即偶然性国际商业阶段、初级国际商业阶段和跨国公司阶段。我们对会计国际化的进程也可作如下三个阶段的划分。

　　第一阶段，从16世纪开始，西方国家殖民政府直接向殖民地投资，从而产生了最初的国外投资，如英国的跨国公司-东印度公司。19世纪后期，美国也开始投资海外，会计国际化的问题也由此产生。这一时期，会计国际化的特征并不明显，主要表现在一些会计思想从一国范围走向世界范围。

　　第二阶段，从本世纪初到60年代。在这一时期，国际贸易和国际投资急剧增加，跨国公司的各类业务也随之更加复杂，这就需要所有从事国际经贸的公司充分考虑对会计的要求。于是，一些从事会计国际化问题研究的组织开始出现。如1904年在圣路易斯召开的第一次国际会计师会议。这个会议为世界上主要国家提供了一个对会计原则和实务进行讨论与比较的场所，第一次提出了建立国际会计准则的概念。这一时期，会计的国际化还仅仅局限于特殊的地区，主要解决地区性会计问题，但在缩小各国会计实务明显差别方面却未作任何努力。

　　第三阶段，从本世纪70年代至今。在这一时期，跨国公司采取全球性的进攻战略决策，越来越多地关心不同国家的会计政策，对会计信息国际可比性的要求也越来越高，从而使参与会计国际化问题研究的国际组织不断增加。1973年由澳大利亚、加拿大、美国等9国的16个主要会计职业团体在伦敦组成了国际会计准则委员会（IASC），制定和颁布国际会计准则，并促进国际会计准则在世界范围内得以接受。此后，很多国际会计组织相继成立并采取了积极务实的态度来研究会计国际化问题，对各国会计实务上的不同及与跨国公司相关联的一系列会计问题作了行之有效的处理，从而使会计国际化进程得到了快速的发展。

　　二、会计国际化进程的最大障碍-会计国家化

　　虽然会计是全人类共同的财富，会计的历史可以说是一部具有国际特色的历史，但综观会计国际化的进程，我们能明显地发现，会计的国家差异是客观存在的，会计国际化进程的最大障碍在于会计的国家化。

　　1.从会计发展的历史进程，看会计国家差异的客观存在。20世纪初期，会计发达的国家主要集中于欧美，虽然它们在经济、政治、民族、宗教、文化上有诸多相近之处，但依然被会计界分成美国模式、英国模式和欧洲大陆模式。20世纪60年代，美国会计学家米勒依照各国社会经济背景的不同而划分了十类会计模式。80年代，美国会计学家诺贝斯将会计划分为微观实用会计和宏观控制会计两大类。这些都表明会计的国家差异是客观存在的。

　　2.以中国会计准则的制定过程为背景，看会计国家化存在的必然性。不同的社会环境要求与之相适应的会计规范，而不同国别的社会环境又促成会计的不同步发展。①法律差异。一国的法律结构划定了企业经营活动的空间和行为规则。有什么样的法律规范，就有什么样的企业经营行为。会计准则作为规范企业信息反映方式的重要手段，不能不受到法律的限制。例如，我国《公司法》规定，企业的利润分配除了国际上通行的提取盈余公积、弥补亏损、向投资者分配利润外，还可以提取公益金，用于企业职工的集体福利设施。因此我国的所有者权益准则就不能不考虑这一法律要求。②产权结构的差异。不同的产权结构决定了不同的企业治理结构，比如，在企业资本主要来源于所有者的投入资本的情况下，企业的决策权主要掌握在所有者手中，而在企业的长期负债占较大比重时，则企业的决策权将在很大程度上受到债权人的控制。决策权的归属不同，对企业信息的需求就会不同。我国的国有企业，有整个国民经济中占主导地位，政府有关部门或实体是国有企业所有权的代表，因而在制定会计准则时不能不考虑国家对会计信息的需求。③经济发展水平的差异。会计准则是经济发展的产物，为经济发展服务，经济发展水平不同，相应的会计准则的有效性和完善程度也就不同。我国的经济发展同发达国家相比，是滞后的，会计准则也不例外。许多在发达国家司空见惯的东西，在我国却可能是新生事物，如包括期汇、期权、期货在内的新金融工具，在我国几乎还没有什么发展，在制定准则时很难涉及这些问题。④宏观经济政策的差异。宏观经济政策是政府为了调节经济生活而采取的一些政策性措施，以达到引导企业经营行为，实现宏观经济调控的目的，特定的宏观经济政策，必然对会计准则有明显的影响。比如在制定研究和开发准则时，我国采取了费用化的政策，这不能不说是受到了国家鼓励企业技术进步政策的影响。⑤会计传统的差异。会计传统是指一国会计发展中长期形成的并且行之有效的会计原则、方法和手段。这些传统已被实践证明，符合公认会计原则，能够满足客观公正反映和揭示的需要。

　　3.从国际会计准则的近期协调，看会计国家化对国际化进程的阻碍。会计国际化进程的推进，是靠各独立主权国以获取充分的共享会计信息为前提而采取协调的方式来实现的。目前承担这项任务的主要是国际会计准则委员会（IASC）。由于国际会计协调的背后是各独立主权国政治、经济、文化的较量，因此， IASC关于这一任务的完成是极为艰难的。存货会计准则的协调就是明显的一例。IASC曾以投票的方式以多数票同意取消存货计价的后进先出法。可是一些代表回国后，发现此法对他们未来的经济发展非常有用，于是在接下来的一次理事会上，又要求重新讨论已通过的议案。IASC承认，消除会计的国家差异阻力是很大的，但是从另一方面来看，国际资本市场的日益发达和跨国公司的飞速发展，以及其他国际组织的支持，会计国际化的进程仍然在逐步推进。