【摘要】广西区高校研究生教育成本还没有建立系统完整的成本核算指标体系，研究生教育成本的信息通过教育经费支出统计，存在很多不合理，不科学的问题。笔者根据上述问题针对性地提出提高广西区高校研究生教育成本的准确性措施。
【关键词】研究生；教育成本；核算指标
教育成本核算指标是指利用会计系统，记录教育资源的耗费，计算教育成本所需的成本分类核算项目。教育成本核算指标设置的合理与否将直接关系到教育成本核算的准确性。研究生教育是重要的高等教育阶段，以高校为会计主体研究研究生教育成本对研究生教育的发展具有重要意义。
一、广西区高校研究生教育成本核算指标构成
目前，广西区高校研究生在校期间的教育耗费是与在校本科生、专业生一起按照事业支出项目列示的，主要包括人员工资、学生事务支出、教学业务费、科研费、行政事业费、业务辅助支出、后勤支出、离退休人员保障支出等。研究生教育成本的信息是教育经费支出项目归集出的数据在不同学历教育间分配得到的，具体核算指标的构成如下：
（一）人员支出
包括在职教职员工的基本工资、岗位工资、课酬、各类津贴、奖金、职工福利费、社会保险费等。也包括对在职教职员工个人和家庭的补助支出，如困难补助、住房补贴、探亲路费等。不包括科研劳务补贴支出、离退休员工的各项支出和后勤临时工的各项支出。
（二）学生事务支出
包括学生奖学金、勤工助学金、困难学生生活补助、学生生活物价补贴、医疗费用、学生活动经费等。
（三）教学支出
是指进行教学活动发生的各种日常消耗性支出，包括教学材料购置费、教学器材购置费、实验器材购置费、实习费、学术会议费、培训费、印刷费、学术资料费、专家讲学费等。
（四）科研支出
是指高校为完成所承担的科研任务，以及所属科研机构发生在科学研究过程中的支出。主要包括劳务费、补贴、课题研究费、会务费、图书资料费、设备购置费及成果鉴定费等。
（五）行政管理支出
是指为维持教学活动正常运转而发生的日常消耗性公用支出，包括行政办公费、招生费、学生管理费、通讯费、水电费、差旅费、交通费、邮电费、租赁费、会议费、劳务费、招待费等。
（六）业务辅助费支出
指高校教育服务中的辅助活动所耗用的业务费用，包括图书馆发生的图书购置费、电子资源购置费、版权费等，电教中心发生的计算机、投影机、音响设备的购置费及其维护费等。
（七）后勤支出
指后勤部门为完成高校后勤保障任务所发生的支出，包括学生住宿、用餐、安全、卫生所发生的管理费、办公费、临时工工资及福利费、保险费、基础设施的维护费等。
（八）离退休员工支出
指离退休员工社会保障和福利待遇方面的各种费用支出，包括离退休员工的离休费、退休费、抚恤金、福利费、医疗费、困难补助等。
二、广西区高校研究生教育成本核算指标存在的主要问题
（一）核算指标设置没有体现会计的成本计算原则
成本计算应以成本标的为对象进行成本的归集和计算，对于高校来讲，应该以学生为成本归集对象。而目前广西区高校研究生教育成本的信息是教育经费支出项目归集出的数据，不是以研究生为成本对象归集的，不是真正意义上的研究生教育成本，因为两者的内涵和口径不同。教育经费支出的统计是笼统的、综合的，不可避免地会将一些非教育成本支出计算在内，不能体现各学科、各专业教育成本的本质。
（二）研究生与本专科生的教育成本一起核算不尽合理
研究生的教学方式、授课人数等与本专科有较大的区别，在耗用资源方面也存在着较大的差别，如本专科生所接受的教育基本上都来自于课堂上，所以在计算教育成本时按照课时分配耗费比较合适；但是研究生所接受的教育不仅来自于课堂上，也来自于导师的课外辅导和研究生日常所做的自学研究，因此，以课时为耗费分配的唯一标准不尽合理。既然分配标准不同，耗费就不应该归集在一起，否则无法进行准确分配。
（三）将在职员工的基本工资和离退休员工的离休费、退休费计入成本不合理
研究生教育成本的核算必须明确会计主体，狭义的研究生教育成本是指高校培养研究生所发生的各项支出，高校进行研究生成本核算应该进行狭义研究生成本的核算，也就是说研究生教育成本核算的会计主体是高校，如果会计主体是高校，那么只有高校在研究生培养过程中所发生的各项支出才构成研究生的教育成本。在我国，高校属于事业单位，高校正式员工在财政都有一份财政工资，也就是上述的在职员工的基本工资和离退休员工的离休费、退休费，这笔支出不是会计主体的支出，这笔支出对会计主体的各要素也不会发生任何影响，因此，按照会计理论来讲，在职员工的基本工资和离退休员工的离休费、退休费就不应该计入研究生的教育成本。
（四）固定资产成本的分摊方法不合理
高校固定资产是指高校的房屋、建筑物、机器、设备、车辆等，大部分都是国家专款专用无偿投入的，但随着高等教育的改革，国家已经基本不对高校进行资本投入，大部分高校只能从政府获得很少一点的财政经费，对于高校教育事业来讲是杯水车薪。高校的设备购置、基本建设支出基本都由高校自己解决，将这些费用和支出一次性计入高校的教育成本，显然会造成短期教育成本过高，教育成本分布不均匀的问题。
（五）科研支出全部计入研究生教育成本不合理
高校具有教学、科研与社会服务三大功能。科研在高校当中是与教学活动相对独立的一项活动，一部分科研与研究生的培养没有直接关系，特别是设有独立研究机构的高校，因此，科研支出不应全部计入研究生教育成本。但科研对于一所高等院校来说是衡量其办学质量的重要方面，很多科研还可以使高校的教育教学活动直接受益，并且高校科学研究用的固定资产以及科研人员支出、科研费用，大多为教学与科研共用，所以研究生的教育成本需要承担一定科研支出。
三、广西区高校研究生教育成本核算指标改进建议
（一）建立以研究生为成本计算对象的教育成本核算指标体系
设置教育成本核算指标，专门用于核算学生在高校接受教育过程中发生的教育成本，并在教育成本核算指标下分设本专科学生和研究生两个二级核算指标，这样就可以以研究生为成本计算对象归集并计算其所发生的教育成本。教育成本和产品成本一样，分为直接教育成本和间接教育成本。直接教育成本，如教师上课课酬、导师指导费、学生奖学金和助学金，实习实验费、资料讲义费、教学器材费、试卷印刷费等，在发生的时候可以直接计入教育成本核算指标。间接教育成本可参照目前核算指标的设置进行核算，期末，按照一定的分配标准将间接教育成本再分配计入教育成本核算指标内，这样就可以得到科学、合理的研究生教育成本。
（二）适当进行研究生教育成本与本专科生教育成本的分开核算
研究生教育成本核算指标的确定应该考虑到其分配标准的问题，适合与本专科生采用同一个分配标准进行分配的耗费，可以在同一指标中一起进行归集并分配，标准不统一的耗费应该分开单独归集，具体操作上可在同一指标下分设研究生和本专科生两个二级指标分开归集耗费，期末各自用各自的标准进行分配。
（三）在研究生成本核算指标中剔除在职员工的基本工资和离退休员工的离休费、退休费
既然按照会计理论对高校研究生的教育成本进行核算，就应该严格遵守会计假设，在研究生成本核算指标中剔除财政工资，即在职员工的基本工资和离退休员工的离休费、退休费，使研究生的教育成本真正体现为高校发生的研究生教育成本。在职员工的基本工资和离退休员工的离休费、退休费可在人员支出和离退休员工支出核算指标下开设二级核算指标单独核算，期末不必分配计入教育成本。
（四）增加固定资产折旧核算指标
合理计算研究生教育成本，必须改变固定资产支出计入成本的方法。固定资产的支出属于资本性支出，按照划分收益性支出与资本性支出的原则，固定资产的支出应该形成单位的长期资产，在其使用年限内以合理的方法分摊其支出成本，这个过程在会计上叫做计提折旧。由于高校本身非盈利的特点，其固定资产的折旧可以选择平均年限法计提，使固定资产的支出在固定资产的使用年限内平均分摊计入教育成本，以均衡各年教育成本。高校固定资产在进行折旧计算时，应区分自筹资金建造或购买的固定资产和财政专款、项目专款建造或购买的固定资产，只有自筹资金建造或购买的固定资产才需要计提折旧，将固定资产支出分摊到各年教育成本中；财政专款、项目专款建造或购买的固定资产非高校支出，其成本不应计入研究生教育成本，因此，也就不需要计提折旧。在研究生教育成本核算指标设置的时候增设固定资产折旧指标，对自筹资金建造或购买的固定资产折旧进行核算。
（五）科研支出按比例分摊计入研究生教育成本
科研支出可以使高校的研究生教育教学活动受益，因此科研支出的一部分应计入教育成本。科研活动的支出应该分成两部分：一部分是科研经费的支出，科研活动大多都有经费支持，如国家、自治区、各部厅的科研项目，高校为企业解决问题的横向课题等，支持经费基本上都能满足研究需要，甚至还为高校购建了很多科研用的固定资产；另一部分是高校科研支出，有些研究是没有经费支持的，比如高校鼓励师生进行科学研究的科研项目，这些科研活动的支出就要由高校自己解决，高校科研支出的主要负担来自于专职科研人员的支出和部分科研用固定资产的支出。按照会计主体假设，由高校支出的科研相关费用才是科研支出核算指标真正核算的内容，这一部分支出有两个成本承担对象，一个是学生，另一个是科研收入。高校的某些科研活动会带来收入，收入可以补偿成本，其他科研支出就要由学生承担，研究生按照本身教育的特点，可以比本专科生承担更高比例的科研支出成本。
【参考文献】
[1] 武荆会. 刍议高校教育成本核算体系的构建. 财会通讯，2007，（11）.
[2] 邓彦，魏良华等. 高等院校教育成本核算难点及对策分析. 会计之友，2007，（3）.
[3] 罗建文，周红康. 高校研究生教育成本结构及差异分析. 财会通讯，2007，（9）.
[4] 周华云. 浅析高校教育成本核算. 会计之友，2007，（6）.
[5] 林荣日. 我国研究生教育成本内涵与估算方法初探. 国家教育行政学院学报，2004，（3）.
