财务报表粉饰行为论文研究方法

如何粉饰财务报表-上市公司粉饰财务报表的手段

企业常常会出于各种动机粉饰财务报表,而财务报表粉饰会给报表的使用者带来严重的危害!下面，我为大家讲讲上市公司粉饰财务报表的手段，快来看看吧!

利用调节应收账款、其他应收款、其他应付款粉饰年报

其他应收款、其他应付款被称为会计报表中的“垃圾桶”和“聚宝盆”，前者隐瞒潜亏，后者隐瞒利润。年报不实的上市公司在应收款或其他应收款方面做文章，从而达到虚增利润目的的手法屡见不鲜，一些上市公司往往把一些难以收回的应收款挂在账上，以虚增资产。

利用计提手段结合会计估计调节利润

企业巨额计提秘密准备，使估计计提成了操纵利润的一种普遍手段。秘密准备的手段一般有以下几种：低估资产、高估负债、不反映某些特定资产的价值、搁置资产价值上涨时的机制调整。

资产重组

一些公司资产重组的目的，实际上是转移利润，即由非上市的关联股东将利润转移至上市公司，以达到配股、增发或者避免被摘牌的厄运。典型做法有：

1、由非上市的关联股东以优质资产置换上市公司的劣质资产;

2、由非上市的关联股东将盈利能力较高的下属企业廉价出售给上市公司;

3、将亏损子公司高价出售给关联股东;

4、将不良债权和股权出售给关联股东;

5、互购资产，哄抬利润和资产价值。

费用“减肥”，利润“虚胖”

上市公司对当期费用进行调整，也可实现虚增利润的目的。在实际处理中，一些公司往往利用“待摊费用”、“长期待摊费用”、“在建工程”等科目进行调账，在以后年度逐渐进行分摊，从而达到平滑利润的目的。

关联方交易

1、关联购销商品

表现形式主要包括利用股东或者非控股子公司虚增销售、利用不同控股程度的子公司调节销售、溢价采购控股子公司的产品形成固定资产等。

我们核查公司的关联购销商品时，应重点关注的事项是商品的`质量、单价、金额、交易方式、支付方式、是否是形式重于实质的交易、是否有持续性等因素。

2、费用分担

由于许多公司与母公司之间存在接受劳务和提供劳务的关系，双方往往签订了有关协议，明确有关费用支付和分摊标准，但一些公司在利润水平不佳时，可能会改变费用分摊方式和标准，比如母公司调低公司承担的管理费用或是将其以前年度缴纳的有关费用退回等。

3、委托经营

具体表现形式包括：公司将不良资产委托给母公司经营，定额收取回报，以在避免不良资产亏损的同时，凭空获得一块利润;母公司将稳定、获利能力高的资产以较低的托管费用委托公司经营，以增加其经营业绩。

4、资金往来

资金往来包括以现金或者实物形式提供的贷款或权益类资金。我们应重点关注公司与关联方资金往来的金额、性质、是否有持续性，双发资金往来成本公允性等因素。

选用不当会计政策

选用不当会计政策是财务报表粉饰的常用手段，主要有以下几种表现形式：

1、未满足收入确认标准下确认收入

手法多体现在提前确认收入和不适当确认收入，通常是提前确认收入(当商品所有权的主要风险和报酬尚未转移时就确认收入)，比如委托代销商品在代销方尚未出售时就确认收入。

2、将费用递延处理或者一次性冲销

将费用递延处理主要表现为收益性支出作为资本性支出、折旧或摊销非正常缓慢甚至不提折旧以及隐瞒资产减值问题：

(1)将收益性支出列为资本性支出，即成本费用被不适当地记录为可以分期摊销的资产(而非费用)，比如广告宣传费、固定资产日常维护费等;

(2)折旧或摊销非正常缓慢，即通过对固定资产减少提折旧或者无形资产摊销期限延长等方式使当期费用减少。明显调整折旧方法或者折旧摊销期限还比较容易被察觉，但有些公司通过拖延在建工程的结转进程使折旧减少，则通过账面很难发现。

(3)隐瞒资产减值或者资产减值准备计提不充分。提取减值准备不足或减少准备都会虚增利润，特别是资产总额上升时相应减值准备反而下降，或者以前年度计提的准备发生逆转，都有被粉饰的嫌疑。

3、虚减成本、费用或负债

公司通过不记录相关费用及负债或者利用存货计价方式减少销售成本等手段，主要表现方式有：

(1)公司对期末存货计价过高或对期初存货计价过低;

(2)公司将产品定额成本差异于期末在产品和库存产品之间分摊，本期销售产品不分摊;

(3)有些公司故意虚列存货或隐瞒存货的短缺或毁损。

4、运用不恰当的股权投资核算方法

比如公司对于出现亏损的被投资企业，本应采用权益法进行核算但是却采用成本法。

利用实物资产、股权置换的手法调节利润

这种手法通常为上市公司与母公司或其他关联方所用，他们通过实物资产、股权置换的方式，达到其增加利润的目的。

譬如，世茂股份公司与上海世茂建设有限公司进行资产置换的决议，同意公司以所持有的上海世茂国际广场有限责任公司万股权及现金6792万元，与参股公司世茂建设所持有的上海世茂湖滨房地产有限公司50万股权进行置换。如此一置换，世贸股份2003年年度业绩同比猛增25倍。

利用调节营业外收入或补贴收入粉饰年报

这是ST公司惯用的手法。营业外收入是指与企业生产经营活动没有直接关系的各种收入，它不是由企业经营资金耗费所产生的，不需要企业付出代价，实际上是一种纯收入，不可能也不需要与有关费用进行配比。

它不具有长期性和稳定性，对利润的影响是暂时的，所以，营业外收入常常成为利润的“调节器”。

利用对存货价值的调节进行利润操纵

首先，存货计价的方法不同，对企业财务状况、盈亏情况会产生不同的影响。期末存货计价过高或期初存货计价过低，当期收益都可能因此而增加，反之亦然。

所以，存货计价方法的变更可以产生一定的利润调整空间。其次，有的企业采用定额成本法计算产品成本时，将产品定额成本差异在产品和库存产品之间分摊，本期销售产品却不分摊，以降低本期销售成本。

更有甚者，故意虚列存货或隐瞒存货的短缺或毁损，从而达到虚增本期利润的目的。这样的做法，虽然使上市公司当年的财务报表好看了，但却为其今后的发展前景蒙上了阴影。

随意变更会计政策、会计估计方法

会计准则中关于减值准备等项目，存在一定程度的职业判断，而这些对职业判断的依赖也为财务报表粉饰留下了机会和空间。有些公司通过随意变更折旧政策、长期股权投资核算方法、合并政策、资产减值的估计方法等手段，调节公司利润。

比如纯粹依靠主观判断来估计某项资产是否发生减值，比如随意更改存货的核算政策调节销售成本。

模拟会计主体

会计主体是会计信息所反映的特定单位或组织。模拟会计主体是指一些业绩不好、规模不够的公司为了符合IPO、重大资产重组、借壳上市等法律法规要求，在制作方案时，选择一个或几个被并购的企业，并将并购的日期做到1年甚至是3年以前(实质上并购是在制作方案时才开始进行的)。

一、财务报表粉饰的内涵财务报表粉饰应包括两个层次的内容：一是由于会计法规、会计准则的灵活性和模糊性、滞后性而导致的会计人员（自愿或非自愿）粉饰财务报表的行为；二是有关会计法规、准则有规定而会计人员（自愿或非自愿）不按法规准则处理经济业务来粉饰财务报表的造假行为。第一层次的财务报表粉饰行为显然不需承担法律责任，这类财务报表粉饰行为只有通过对会计法律、法规加以完善从而得以解决，而对于第二层次的财务报表粉饰行为，各行为相关人则应为其不法行为承担相应法律责任，否则将会导致有法不依，必然使我国会计信息失真问题更加严重。财务报表粉饰是企业管理当局采用编造、变造、伪造等手法编制财务报表，掩盖企业真实财务状况、经营成果与现金流量情况的行为。二、治理财务报表粉饰行为的具体对策１、进一步规范财经法规的建设。会计准则的制定和规划，应具有超前性，对未来经济行为的会计环境变化有较科学的分析和预测，尽量避免会计处理中“无法可依”现象出现。还可以参照国际会计惯例的发展趋势，尽量减少会计准则中可选择的会计程序和会计方法，以缩小会计选择的范围，降低因会计程序和方法的多种选择性而造成的财务报表粉饰的问题。２、逐步规范会计核算机制。规范的会计核算机制的建立，将有助于会计核算的正规，有助于抑制财务报表的粉饰。会计核算机制不仅包括会计准则和会计制度的制定更应包括会计准则和会计制度的执行。目前应在贯彻执行方面下功夫，建立以内部监督体制为主体、外部监督为补充，而外部监督中应以社会监督为主体，政府监督为补充的会计监督体制。同时应按会计规范化的要求建立严密、完善的企业内部控制制度，来保证财务报表的真实可靠。

（一）利用金融工具准则粉饰报表；：

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。这四类金融资产的重新分类，后续计量，会导致资产定性不同对企业当期损益会造成直接的影响。

（二）利用企业合并准则粉饰报表；

（三）利用债务重组准则粉饰报表；

企业通过债务重组不仅可以取得“债务重组收益”，而且可以取得“资产转让收益”，从而使企业账面业绩出现很大变化，甚至可以造成扭亏为盈的假象。

（四）利用所得税准则粉饰报表；

资产负债表债务法下的计税基础以及由此产生的暂时性差异计算非常有弹性，再加上所得税税率的变动，导致操纵递延资产和递延负债机会大大增加。

（五）利用借款费用准则粉饰报表。

1.利用资本化的资产范围。2.利用资本化的借款范围。3.利用资本化的时点。

新准则影响利润的五个方面，从以下各方面可以粉饰报表：一、资产减值新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这样的“一刀切”好处是企业无法通过冲回减值准备来调节利润。同时笔者认为严格限制资产减值转回有时不符合经济事项的实质，例如企业的生产设备去年价格下降今年价格大幅度攀升也是正常现象，为了更真实地反映经济活动的实质，应该允许资产减值准备有条件地转回。二、债务重组在新会计准则中，对现行的债务重组会计处理方法做出了调整，就是把债务重组收益记入“营业外收入”，改变了过去记入“资本公积”的做法。这样做的好处是还原了资本公积的本质，资本公积的本质就是资本溢价。对于实物抵债，准则要求按照公允价值来计量而增加了利润数额的变数。对于关联企业的债务重组应按关联方交易准则执行。三、固定资产新准则要求，对固定资产折旧年限、方法及预计净残值至少每年复核一次，当折旧年限和预计净残值与原来估计的有差异时，企业就应该调整固定资产的折旧年限与净残值，而且采取未来适用法，这样就可以对未来业绩进行一定程度的操纵。另外，新会计准则要求企业考虑预计固定资产的弃置费用，该费用计入固定资产原值，以后年度通过折旧计入相关的成本费用，但弃置费用的预计本身具有很大的主观性，目前无任何部门对此做出相关的参考性解释，企业可以通过弃置费用的预计来调节利润。四、无形资产旧准则将研发费用直接计入管理费用，新准则将企业的研发划分为研究和开发两个阶段，并允许将满足一定条件的开发阶段的支出予以资本化，待无形资产完成时定期摊销，这样做提高了研发期的利润空间，提高了企业科技开发的能力和积极性，但由于无形资产研发企业风险大，周期较长，研究和开发阶段实际上很难区分，有些费用也很难分开。笔者认为旧的规定较为科学，因为国际新准则影响利润的五个方面会计准则是建立在西方发达国家国情下，西方国家对于无形资产（例如专利）的保护远比中国发达，相比较而言中国的知识产权保护意识不强，假冒、仿制现象比较严重，无形资产贬值速度快，将开发支出资本化并不符合谨慎性原则。同时对于研究阶段和开发阶段的分界点的划分，公司有很大的主动权，公司可以根据实际情况进行业绩管理。另外新准则对于无形资产的摊销年限和方法并没有明确规定，企业可以进行无形资产的摊销调节来达到盈余管理的目标。五、关于公允价值的运用公允价值的运用成为新会计准则的一大亮点。新会计准则考虑到中国的实际情况谨慎地使用公允价值，主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等具体准则采用。就公允价值本身来讲，不具备可操作性，但是由于我国市场经济体制刚开始建立，公允价值的计量和确认尚未有操作性很强的法规和依据。另外，由于我国幅员辽阔，市场信息传递影响力不强，相同的商品市场价值差异较大，反映到公允价值运用上，个别企业有可能运用公允价值的确认来进行利润操纵。