摘 要：法律义务是产生法律责任的前提。财务报告法律责任是在信息义务人没有恰当履行财务报告义务时产生的。提供真实而完整的财务报告，是企业管理当局受托责任的内在要求，也是股东股权的要求。为保护资财提供者的利益，促进资本市场发展，目前各国均采用强制性信息披露制度，并追究虚假陈述的法律责任，对提供虚假财务报告的行为加以惩罚。
上市公司提供虚假财务报告，公司法人及其董事、经理等有关责任人员应当承担相应的法律责任，包括民事责任、行政责任，甚至刑事责任。目前，强制要求上市公司定期提供财务报告，并追究虚假陈述行为的责任，已经成为各国证券法、公司法的通行做法。但是，为什么提供虚假财务报告应承担法律责任，或者说法律为何要如此取向，也许因为人们认为是不言而喻的，很少有人对此加以研究。本文拟对此进行初步的理论分析。
一、两个基本概念：
法律义务与法律责任所谓法律责任，是指“对违反法律上的义务关系或侵犯法定权利的违法行为所作的否定性评价和谴责，是依法强制违法者承担法定的不利后果，作出一定行为或禁止其作出一定行为，从而补救受到侵害的合法权益，恢复被破坏的社会关系和社会秩序的手段”[1].
这里需要提到的另一个概念是法律义务。在人们的惯常思维中，义务和责任这两个词常常混用。如《新华词典》对责任的解释是：（1）应尽的职责；（2）应该承担的过失。这里第一个解释实际上就是我们平常所说的义务，而第二个词条则是我们这里所说的责任。实际上，法律责任与法律义务是两个既相互区别又相互联系的概念。
凯尔森（1949）年指出：“法律责任的概念是与法律义务相关联的概念，一个人在法律上对一定行为负责，或者他在此承担法律责任，意思就是，如果做相反行为，他应受制裁。”
台湾学者曾世雄（2001）对责任与义务关系的论述相当精辟：人类在生活正态面下发生之私法法律关系，乃权利、法益或义务关系；人类在生活反态面下发生之私法法律关系，乃权利或责任关系。正态面下之权利（或法益）乃原权力（或原法益）；反态面下之权利，乃救济权。正态面下之义务，一转变为反态面，即为责任。因此，责任与义务是相互转化的。如果义务主体履行义务，权利主体的合法利益完全实现，则法律关系正常消灭。而如果义务主体不履行其义务，该为的行为不为，不该为的行为又为了，侵害了权利主体的合法利益，则义务又转化为责任[2].
总之，法律责任以法律义务的存在为前提，可以说没有法律义务就没有法律责任。责任本质上是行为人违反义务而导致的法律后果。就财务报告而言，承担法律责任的主体必须是有提供财务报告及相关义务的人，只有这些信息披露义务人违反信息披露的要求，才可能承担法律责任。也就是说，违反有关信息披露要求，发生作为或不作为行为，是承担财务报告法律责任的一般前提。
二、财务报告法律义务的产生
（一）从企业管理当局的角度——受托责任出发
现代公司的控制权已经从股东转向了经营者，即经营权与所有权实现了分离，资财提供者往往不亲自参与对企业的管理，而是将企业交托给专门的经理人员经营管理。这样，经理人员与股东等资源提供者之间便形成了委托代理关系，在会计上，叫做受托责任（accountability）或经管责任，资财提供者是委责人，经理人员是受托人。
资源的受托方-经理人员接受了委托后，就负有合理、有效管理与运用委托方所交付的资源的责任，他必须尽心尽责地经营管理好受托资源，保证企业资产的安全、完整，实现资产的保值增值，并以实现企业价值最大化为目标。为了解除自己的受托责任，经理人员要如实地向外部资源提供者提供财务报告，说明企业的财务状况和经营业绩，以表明受托责任的履行情况。并且，财务报告不得存在隐瞒、欺骗。委责者将根据财务报告判断受托者是否尽心尽职。就会计而言，其作用主要是后者，即向委托人报告受托责任的履行情况，以解除受托责任。因此，受托责任包括两个方面：行为（管理）义务和报告义务。受托人必须把其责任的履行情况向委托方汇报，以便委托方能够就是否继续给予托付作出判断，受托方也借此解除责任。报告义务是附属于行为义务的连带责任[3].正如杨时展教授（1992）指出的，一个人在什么时候接受了对方委托的资源及运用、管理此一资源的权力，就理所当然要承担向委托人交待的责任。会计原本的目的在于认定受托责任的完成情况，在于把受托责任说清楚[4].
需要指出的是，对于财务报告的目标，会计界存在受托责任（stewardship）和决策有用（decisionusefulness）两大学派。上面讲的实际上是受托责任的观点。决策有用是目前关于会计目标的主流观点，美国会计学会（AAA）和美国财务会计准则委员会（FASB）均采用决策有用的观点。那么上述论述是否就不适合了呢？答案是否定的。
在传统企业下，资产委责者与经理人员之间是直接的委托受托关系。在这种情况下，委责者将根据受托者报告的受托责任的履行情况，也就是所交付资源的经管情况，包括受托资源的保值增值情况，资产的安全、完整情况，作出相应的奖励、处罚决定。在此环境下，财务报告当然是为了报告和解除受托责任。
现代企业中，股东通过董事会选择经理管理企业，股东与经理人员一般很少发生直接的关系。特别是在发达的证券市场条件下，股权极为分散，资源提供者与管理者通过资本市场发生关系。由于股票可以自由转让，特别是广大的通过二级市场购买股票的中小股东，其持有股票的目的往往并非为了投资获取股利，而是为了投机赚取股价差额。他们持有期间往往较短，同时往往缺乏参加股东大会的动力。因此，与会计发展的初期相比，这时的委托受托关系是间接的、模糊的。但这并不等于说受托责任就不存在。
现代公司制下，众多股东面临着股票的持有、购入、售出、收益等决策，这些决策的作出，主要依据企业的经营业绩和财务状况，也就是管理当局受托责任的履行情况。委托方正是根据（经审计的）财务报告所反映的管理当局的业绩作出继续原有契约，还是终止该契约的决策。当公司管理当局管理不善、经营效率低下，导致公司业绩下滑，股票价格下跌时，积极的大股东将通过董事会“用手投票”对经理人员作出解聘、降低报酬等处罚。小股东则“用脚投票”，抛售公司股票。无论是用手投票还是用脚投票，均依赖于上市公司管理当局所提供的反映管理业绩的财务报告。上述分析对于债权人也是适用的，管理当局受托责任的履行及其结果，将直接影响公司的偿债能力，这正是债权人决策时所关心的。因此，受托责任的履行情况是决策的依据，受托责任必然导致相应的决策：是终止委托还是继续委托。当然，决策还包括与委托相关的其他条款，如报酬。由此，笔者认为，决策有用论和受托责任论只不过是着眼点不同而已，是对会计目标不同层面上的表述。相比之下，反映受托责任的履行是会计更为深层次的目的，受托责任观关注的是里，而决策有用观注重的是决策本身，是表。受托责任是本质，决策有用是受托责任的必然逻辑，两者是对同一事物出于不同角度而产生的不同认识，其实质内涵是一致的。
