论作业基础成本会计的理论及应用

作业基础成本法是西方国家于八十年代末开始受到广泛关注和研究、九十年代以来率先在先进制造企业应用的一种全新的企业管理理论和方法。作业基础成本计算法以作业为间接费用的归集对象,通过资源动因的确认、计量,归集资源费用到作业上,再通过作业动因的确认、计量,归集作业成本到产品或顾客上去的间接费用分配方法。在中国,作业成本法在理论上的研究比较深入,然而在具体应用上尚处于探索阶段。
一、作业基础成本会计的基本理论
作业成本法又叫作业成本计算法或作业量基准成本计算方法(Activity-basedcosting,ABC法),是以作业(activity)为核心,确认和计量耗用企业资源的所有作业,将耗用的资源成本准确地计入作业,然后选择成本动因,将所有作业成本分配给成本计算对象(产品或服务)的一种成本计算方法。
作业成本法的指导思想是:“成本对象消耗作业,作业消耗资源”。作业成本法把直接成本和间接成本(包括期间费用)作为产品(服务)消耗作业的成本同等地对待,拓宽了成本的计算范围,使计算出来的产品(服务)成本更准确真实。
作业是成本计算的核心和基本对象,产品成本或服务成本是全部作业的成本总和,是实际耗用企业资源成本的终结。
二、作业基础成本会计的运行基础
尽管ABC的优越已是众所周知,但在实务中其成功运用率却不尽如人意。究其原因,大多不是方法本身,而是该方法的运行基础——环境和条件不到位或不合理所致。在未能成功实施ABC的原因调查中位居榜首的是:很多公司过分强调ABC系统的结构及软件设计,而未能对行为和组织因素给予足够的关注。
根据调查显示,能否成功实施ABC,关键取决如下几方面:
1、明确而一致的系统目标:系统的目标决定着系统的设计及其运行结果,目标不同,系统的结构设计、实施方法及其运行结果均会不同。如果没有明确而一致的系统目标,必将导致不明确甚至混乱的设计和结果。
2、最高管理当局的支持:ABC系统的运行涉及面广,并需要一定的人力、物力、财力支持。最高管理当局的支持与否,是ABC系统能否实施的前提。
3、与业绩评价和报酬计划对接:变革常常会遭遇抵制。通过提供必要的激励,引导员工支持并参与ABC系统的设计和运行,并保证依据他们的业绩进行恰当的评价和奖惩,将有助于系统的推进。
4、非会计所有:ABC系统是贯串公司的所有成员的实践运用,而不是仅仅针对并依赖于会计部门。
5、培训:对管理阶层及全员进行有关ABC设计、实施及系统有效性等方面的培训,使他们明白其概念并正确评价其优势,有利于激发大家的参与热情。
三、作业基础成本会计的运行程序
作业基础成本计算(以下简称ABC)是一种基于产品或服务对作业的消耗而导致资源消耗,从而将成本分配至产品或服务的成本计算方法。这种成本计算方法的前提是:企业的产品或服务由作业完成,而对作业的需求所耗用的资源导致了成本。资源被分配给作业,及其后作业被分配给成本对象均基于它们的耗用。
一个ABC系统至少应包含三个主要步骤,即:(1)识别资源成本和作业;(2)将资源成本分配到作业;(3)将作业成本分配到成本对象。
步骤一:识别资源成本和作业
设计ABC系统的第一步即识别资源成本并进行作业分析。资源成本为完成各种作业而发生,大多数资源成本都体现在总分类帐的一级明细帐户中,如材料、物料、采购、材料整理、仓库、办公场地、家具用具、建筑物、设备、公用事业设备、薪金和福利、工程等。
作业分析是识别和描述一个组织中所作的工作(作业)。作业分析通常采用从已有的文件和报告中收集数据,并且采用问卷调查、观察、与核心人物直接交谈等形式。作业分解的详略程度则取决于系统的目标。
为了便于成本分配和计算,通常将制造过程的作业区分为四类:
1、单位级作业(unit-level activity):是因每一产品单位而发生的作业。单位级作业发生于完成一个单位产品的每一时间,比如:直接材料、直接人工的运用,部件的插入,每一项检验等均是单位级作业。
2、批别级作业(batch-level activity):是因每批或每组产品而非每一单位产品而发生的作业。批别作业发生于生产一批产品的每一时间,比如,机器调整、采购订单、生产计划、每一批的检验等都是批别级作业。
3、产品级作业(product-sustaining activity):是为支撑各不同产品的生产而发生的作业。它通常包括产品设计、部件管理、工程变更指令的发出、紧急事务处理等。
4、设备级作业(facility-sustaining activity):是在总体上为支撑所有产品生产而发生的作业。它通常包括保安、保险、维修、工厂管理、工厂折旧、支付财产税等。
步骤二:将资源成本分配给作业
作业驱动资源成本的耗用。资源动因被用以将资源成本分配给作业。选择一个好的资源动因的重要标准之一即因果关系,典型的资源动因包括:(1)用于公用事业的仪表数:(2)用于薪酬相关作业的雇员人数;(3)用于机器调整作业的调整次数;(4)用于材料整理作业的材料移动次数;(5)用于机器运行作业的机器小时;(6)用于门卫、清洁作业的空间大小。
资源成本应尽可能通过直接追溯去分配给作业。直接追溯要求计量作业对资源的实际耗用量。
步骤三:将作业成本分配给成本对象。
汇集了作业成本后,就需要计量每一单位作业的成本。每一单位作业的成本既是将作业成本分配给成本对象的依据,还可通过不同时间及与其他组织进行比较,而确定这些作业的效率。
作业动因是将作业成本分配给成本对象的基础。典型的作业动因有如采购订单份数、验收单份数、检验报告数或时数、零部件储存数、支付次数、直接人工小时、机器小时、调整次数、制造周转次数。作业动因应该能解释作业成本为何会上升或降低。
四、实施作业成本法应注意的问题
1、在ABC系统设计中充分介入管理者和雇员,使他们熟悉并感觉自己已融人且分享这一系统,从而更乐于实施。
2、局部试行ABC:ABC应该先在简单的工作中试点,那样成功的可能性更大。这种试点能表明该系统是如何运行的、为什么这样运行。成功应用于某一方面后能使人们对ABC的成效看得更为清楚。
3、简化ABC的初始设计:保持最初ABC设计的简单化可减少实施时间并降低成本。
4、维持平行系统:暂时维持新旧系统的平行,容许每一个人逐渐适应ABC系统,可避免突然改变成本系统可能导致的混乱及对使用者的挫伤。