随着ERP系统的上线，大庆油田对人力资源的管理已经走到了时代的前沿，但对于人力资源的会计核算始终未能实现。本文选用人力资源成本会计理论，对大庆油田人力资源成本构成进行了分析，并对人力资源成本核算模式提出了初步构想。
一、人力资源会计概念简述
人力资源会计是指对组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种会计程序和方法，我国人力资源会计的研究始于20世纪80年代。近几年，会计学界开始深入探讨人力资源会计的核算模式等问题。
二、人力资源会计的计量模式
目前以企业为主体的人力资源会计核算模式主要有两种，即人力资源成本模式和人力资源价值模式。
1.人力资源成本会计模式：指为取得、开发和重置作为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告，按其管理过程由六个部分组成：人力资源管理体系构建成本、引进成本、培训成本、评价成本、服务成本和遣散成本。这种做法是从投入角度以投入价值对人力资源成本进行的会计核算。
2.人力资源价值会计模式：是把人作为有价值的组织资源，对其自身价值进行计量和报告的一种管理活动。它从产出角度以产出价值对人力资源的经济价值进行会计核算，是事前对企业内部人力资源价值进行预测性核算。
本文主要基于人力资源成本会计的理论展开分析和探讨。
三、浅析大庆油田人力资源成本的构成
结合大庆油田实际，将人力资源成本大致归纳为4个部分：
1.人力资源取得成本：指在招聘、选拔员工过程中所发生的费用，以及为部分高级人才提供的安置费等。
2.人力资源开发成本：指为提高员工的技术水平所支出的培训费用。
3.人力资源服务成本：包括两部分，一是维持成本，即员工的基本薪酬、绩效奖金、以及为员工提供社会保障费用;二是调剂成本，指为了调剂员工的工作和生活节奏，使其消除疲劳、稳定员工队伍所支出的费用，包括员工疗养费用、文体活动费用、员工定期休假费用等。
4.人力资源离职成本：指企业由于员工离职而必须承担的成本。包括离职前低效成本、空岗成本等。此外，员工离职还意味着企业必须招聘新员工，离职员工的离职成本和新员工的引进成本共同构成了企业的人力资源重置成本。
四、关于大庆油田企业人力资源成本核算的初步构想
在传统会计模式基础上，应增设 “人力资产”、“人力资产摊销”、“人力资源取得成本”、“人力资源开发成本”、“人力资源服务成本”、 “人力资产离职成本”等科目。其中：
“人力资产”科目体现人力资源的原始取得价值以及归属企业后的价值增减变动情况。通过“人力资产摊销”科目摊销。
“人力资源取得成本”“人力资源开发成本”、“人力资源服务成本”、 “人力资产离职成本”等科目体现企业在使用人力资源过程中支出的各种费用。
1.人力资源取得成本
(1)现有会计核算模式
目前对于招聘、选拔员工过程中发生的费用，公司设置了专项核算，以差旅费、会议费等方式列入成本费用核算。分录如下：
借：成本费用—差旅费/会议费/……
贷：银行存款
一次性支付的安家费，视作发放工资薪酬进行会计处理。
借：成本费用—员工费用—工资薪酬
贷：银行存款
优点：简单易操作。
缺点：无法体现人力资源的原始取得价值，造成差旅费、会议费等项目的虚增。
(2)人力资源成本会计核算模式
将企业招聘的员工视作企业的人力资产，按合同约定期限内的服务成本、招聘成本的总和来确定入账价值。
同时，可将人力资产科目按ERP系统中的员工编码设置辅助核算，便于随时掌控某员工的价值变动情况。
例：假设公司与员工A签订3年合同，约定期内应付工资、奖金及保险共计100万元。公司为招聘该员工所支出的招聘成本为2万元，一次性支付安置费10万元。分录如下：
(1)支付招聘费用时：
借：人力资源取得成本-招聘费/安置费 12万元贷：银行存款 12万元(2)计提应发薪酬：
借：人力资源服务成本-薪酬/保险 100万元
贷：应付职工薪酬 100万元
(3)确认人力资产：
借：人力资产—员工A 112万元
贷：人力资源取得成本-招聘费/安置费 12万元
人力资源服务成本-薪酬/保险 100万元(4)直线法摊销：a.分期摊销时：
借：人力资源摊销费用贷：人力资产摊销b.摊销完成时：借：人力资产摊销贷：人力资产
优点：落实了企业招聘成本的支出，避免差旅费等项目的虚增。同时体现了人力资源的初始入账价值。
缺点：核算复杂。且由于人力资源数量庞大，很难做到单人核算。故此种核算模式暂时只适用于高级技术人才及高级管理人才的核算。
2.人力资源开发成本
(1)现有会计核算模式
目前对于员工培训费多采取事后报销的方式进行会计核算，即参培人员先垫付培训费用，后凭有效票据报销。分录如下：
借：成本费用-培训费
贷：银行存款
优点：核算流程清晰明确，管控严格。
缺点：无法清晰直观地反应公司高额的培训支出所带来的效益变动。
(2)人力资源成本会计核算模式
设置“人力资源开发成本”科目，将培训费用纳入此科目核算，在培训结束后转入人力资产科目，清晰直观地反映人力资产的增值。分录如下：
(1)员工参加培训，企业支付相关费用时：
借：人力资源开发成本
贷：银行存款
(2)员工完成培训，继续服务企业时：借：人力资产—X员工
贷：人力资源开发成本
此种核算模式能清晰直观地反应人力资产价值的增减，为公司有效合理地开发利用人力资源提供及时有用的信息。
3.人力资源服务成本
(1)现有会计核算模式
公司由人事部门统一管控工资指标，支付的工资薪酬通过成本费用-员工费用-工资薪酬科目核算，每月按工资总额的12%计提福利费;为员工支付的社会保险费通过管理费用-员工费用-社会保险费科目核算。分录如下：
(1) 对工资薪酬等费用进行计提时：
借：成本费用—员工费用—工资薪酬/福利费/保险/……
贷：应付职工薪酬
(2)发放工资薪酬等费用时：
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
(2)人力资源成本会计核算模式
通过“人力资源服务成本”科目对工资薪酬、福利费、保险费等项目进行核算，大体上与现有会计核算模式相同。但是由于此种核算模式下，公司在取得人力资源并确认人力资产时已计提过工资薪酬，所以在发生工资薪酬支出时，不再计提，只做发放分录即可。
4.人力资源离职成本
(1)现有会计模式
根据相关政策规定，员工离职时公司不需支付离职补偿金。合同期限内离职需向公司支付违约金;对入职时一次性获得的安家费，根据规定需全额或部分返还。员工支付的违约金和返还的安家费，采取红字冲减的方式处理。
优点：简单易操作。
缺点：未能体现人力资源流失为企业带来的损失。
(2)人力资源成本会计核算模式
设置“人力资源离职成本”科目，核算离职前低效成本、空岗成本、违约金等。其中：
离职前低效成本指员工即将离开公司时造成的工作低效率为企业带来的成本损失，入账价值很难确认。建议将员工离职前一个月起至离职日这段时间暂定为低效期，此期间该员工发生的费用确认为离职前低效成本。
空岗成本指因员工离职导致的职位出现空缺后，可能会使某项工作或任务的完成受到不良影响，从而造成公司的损失，公司可根据具体的损失额度确认其入账价值。
违约金是指员工向企业支付的违约金，属于离职成本的抵减项目。
(1)离职成本的核算：
借：人力资源离职成本—低效成本/空岗成本
贷：人力资源服务成本
(2)合同期未满违约离职的，收取违约金及安置费：
借：银行存款
贷：人力资源离职成本—违约金
借：人力资产-X员工 (红字)
贷：银行存款 (红字)
(3)同时应核算人力资产变动：
借：人力资源摊销(未摊销的人力资产价值)
贷：人力资产
优点：管理层直观地了解到人力资源高流动率对公司的影响，从而对人力资源流动产生必要的重视。
缺点：离职前低效成本和空岗成本的入账价值，目前无科学准确的确认方式，使核算存在难度。
五、小结
在合理借鉴国外人力资源会计先进研究成果的基础上，进一步深入理论研究，鼓励部分知识型、技术型的分公司试点先行，假以时日，大庆油田定能在人力资源成本会计核算方面寻求新突破，再次走在我国会计核算领域的前沿。
作者：胡颖 来源：中国经贸 2016年8期
