摘要:cpa审计失败是审计执业中普遍存在而又非常严重的问题，也是造成会计师事务所及相关执业人员承担审计责任的主要原因。本文通过引用案例，剖析了审计失败的成因并提出了针对性的解决措施。
关键词:审计风险;职业审慎;审计程序;审计责任
审计失败是审计风险的极端情况，指执业人员没有遵守审计准则和保持职业审慎而形成或提出了错误的审计意见，信息使用者据此而做出了错误的判断或决策，并因此要求会计师事务所和签字注册会计师承担相应责任。
一、审计失败的成因分析
1.缺少审计独立性
根据世界通信2002年4月22日提供的“征集投票权声明”（proxy statement），安达信2001年共向世界通信收取了1680万美元的服务费用，其中审计收费440万美元、税务咨询760万美元、非财务报表审计（主要是外包的内部财务审计）160万美元、其他咨询服务320万美元。自1989年起，安达信一直担任世界通信的审计师，直到安然丑闻发生后，世界通信才在2002年5月14日辞退安达信，改聘毕马威。安达信在过去10多年既为世界通信提供审计服务，也向其提供咨询服务。尽管至今尚没有充分的权威证据证明同时提供审计和咨询服务可能损害会计师事务所的独立性，但2002年7月30日通过的“萨班斯-奥克斯利法案”对代理记账和内部审计等9项咨询服务所做出的禁止性规定以及对税务咨询所做出的限制性规定，至少说明社会公众和立法部门对兼做审计和咨询可能损害独立性的担忧。Www.133229.Com此外，世界通信历来是安达信密西西比杰克逊（世界通信总部所在地）分所最有价值的单一客户，这一事实不禁让人对安达信的独立性存有疑虑。杰克逊分所的设立，目的是为了“伺候”和保住世界通信这一给安达信带来不菲审计和咨询收入的客户。这种情况下，杰克逊分所的安达信合伙人难免会对世界通信不规范的会计处理予以“迁就”。对世界通信的主审合伙人而言，丢失这样一个大客户，其后果是不堪设想的。
2.审计过程中未能保持应有的职业审慎和职业怀疑
科龙电器出问题,其注册会计师的失职是很明显的。如果注册会计师能够严格按照相关制度尽职工作,本着谨慎审计原则做出判断,那么,所谓科龙神话就不会持续这么久,科龙传奇就不可能迷惑这么多的人达这么长的时间,甚至成为中央电视台年度经济人物,影响和误导了许多人。所以,无论从主观方面还是客观实际作用来看,科龙事件走到如今这个地步,注册会计师没有尽职尽责,是不容置疑的。顾雏军资金腾挪的伎俩,巨额资金的流向与来源,在现代技术条件下,在会计报表上不可能不留下痕迹。银行间存贷款情况,相关账务往来,财务不可能不知情。知情而不据实发表如实信息和预警信息,不仅失职,还有渎职嫌疑,极大地损害了投资者的利益,也损害了企业和国家的长远利益。
3.审计程序执行中存在诸多的缺陷
审计准则要求，注册会计师在执业时，应保持应有的关注。对审计对象应实行风险评估程序。特别是对某些具体审计内容，关键程序不能省略，但在对“银广厦”进行年报审计时，注册会计师过分依赖被审计单位提供的审计资料。未对关键证据亲自取证。如对应收账款、银行存款采用函证审计程序时。按审计准则要求，询证函的编制和寄发以及回函。注册会计师应亲自执行。但在实际操作中，注册会计师却将询证函交予被审计单位发出，由其收回后交给会计师事务所，这就为被审计单位伪造函证结果提供了方便，由此程序取得的外部审计证据的真实性大打折扣，函证失去了意义。在“银广厦”事件中，执业的注册会计师未严格执行必要的审计程序，导致审计失败。
4.审计人员违反职业道德准则，提供虚假的审计报告
上海勤业会计师事务所某注册会计师在2006年3月2日—2006年3月8日7天时间内，出具了166份内容虚假的验资报告，上海兴中会计师事务所某注册会计师在2005年6月—2005年9月，为68家单位出具有重大失实的验资报告，验证注册资本8613万元，致使没有注册资金的 68家单位被违法注册登记。此种做法严重违反了注册会计师的职业道德准则，给投资者造成巨大损失，导致审计失败。
二、解决审计失败的具体措施
1.恪尽应有的职业审慎是防范审计失败的关键
审计失败一般是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而对严重失实的财务报表发表了错误的审计意见。现实中还存在另外一种现象，即注册会计师遵守了审计准则，但却发表了错误的审计意见，这种情况被称为审计风险。由于现代审计大量运用抽样技术，审计风险不可避免，但只要在执业过程中严格遵循独立审计准则，恪尽应有的职业审慎，审计失败是可以有效防范和避免的。美国的审计准则早就明确提出注册会计师在财务报表审计中负有发现、报告可能导致财务报表严重失实的错误与舞弊的审计责任。注册会计师如果没有严格遵循审计准则的要求，以至于未能将导致财务报表严重失实的错误和舞弊揭露出来，便构成审计失败，应当承担相应的过失责任。以此衡量，安永未能查出南方保健高达25亿美元的利润黑洞和长期以来的虚盈实亏现象，无疑是一起标准的审计失败。从已披露的信息看，面对若干明显的财务预警信号，安永每一次的处理都有失审慎。最典型的是，安永居然对多达3亿美元的现金虚增浑然不觉，不禁让人对其起码的职业审慎深表怀疑。
保持高度的职业审慎，能够帮助注册会计师敏锐地发现问题、捕捉错弊的蛛丝马迹，提高审计效率，使审计工作事半功倍。相反，如果未能保持应有的职业谨慎，即使按部就班地执行了所有既定的审计程序，审计依然是没有效率甚至是没有效果的，审计质量也无从谈起。在这一点上，安永和已经倒下的安达信都是前车之鉴。在与被审计单位“斗智斗勇”的博弈过程中，职业审慎始终是注册会计师赖以生存的基本法则。
2.严格执行审计程序，关键程序不能省略
“银广夏”造假事件中，管理层固然要负首要责任，但注册会计师过分依赖被审计单位提供的会计资料也是“银广夏”审计失败的重要原因。注册会计师在对应收账款实施函证程序时，若能够亲自发函，亲自接收审计回函，就能查出企业的虚假业务记录，就能够避免审计失败。但注册会计师恰恰相反，询证函的发出、收回均由被审计单位执行。给其伪造资料提供了机会。该案例提醒审计人员，必要的审计程序不能省略，特别是关键审计程序必须保证其执行的规范性，才能取得有效的审计证据，才能充分支持审计结论。
3.加大对造假审计的处罚力度，加强注册会计师职业道德教育
相关的监管部门应通过加大对违规的惩处力度来遏制虚假审计的发生，迫使注册会计师谨慎执业，从而提高行业诚信；同时应完善责任追究机制，将责任落实到个人；建立民事赔偿机制，使会计师事务所的违规成本远远大于违规收益，提供真实、正确的审计报告是注册会计师的审计责任。上海勤业和兴中会计师事务所违反职业道德准则。未严格履行审计程序，而是根据被审计单位的要求。出具虚假审计报告引起审计失败。因此，加强注册会计师职业道德教育是保证审计质量的关键。
4.加强行业监管，避免恶性竞争
目前会计师事务所竞争激烈，专业分工不明显。各会计师事务所为了生存，是业务就接，不考虑专业胜任能力，不考虑审计风险程度。甚至为了获得审计费用恶性竞争，帮助被审计单位出具虚假审计报告。为了避免此类事件的发生，监管部门应从审计人员配备或行业评价等方面。考虑会计师事务所的行业准入制度及优劣评价标准。真正做到奖优罚劣，优胜劣汰，将失去诚信原则的会计事务所淘汰出局。逐步形成具有行业特色。分工明确。有序竞争。诚信度高的注册会计师审计体系，为信息使用者提供公允的审计信息。
5.净化经济环境，提高被审计单位的信息质量
审计对象离不开被审计单位的会计信息。应从源头上杜绝信息失真，提高审计对象的信息质量，为审计工作奠定一个良好的工作环境。“朗讯事件”解雇了中国区的四名高级管理人员。理由是这四名高管在企业运营中存在内部管理控制不力。可能违反了美国的《反海外腐败法》。事件的起因是所谓的“打单子”。就是一些电信设备提供商为获得采购合同，所采取的一些不能够在阳光下进行的行为总称。而这在中国金融、通信行业的设备采购过程中，已经似乎成为一种“惯例”，是一种潜规则。从“朗讯事件”中。我们看到了经济领域仍有一些不完善的地方，经济环境有待于进一步的净化。
参考文献：
[1]张春玲 陈 燕:审计失败的原因及规避[j]. 当代经济, 2009, (09).
[2]韩瑞红:试论审计失败的成因及其对策[j]. 山西广播电视大学学报,2009,(01).
[3]余玉苗 张 婷:胁迫威胁下的审计独立性问题研究[j]财会通讯(综合版), 2004,(02).
