我国个人所得税制改革研究摘 要：目前，我国个人所得税在调节个人收入、缓解社会分配不公、增加财政收入方面存在着制度方面的缺陷。本文旨在针对现行个人所得税制的若干主要不足，提出对个人所得税税制改革的刍荛之见。 关键词：个人所得税课税模式；累进税率；费用扣除标准；应纳税所得额 个人所得税自1799年在英国创立，至今已有200多年的历史，如今在世界各国广泛推广采用，并成为发达国家最主要的税收来源。我国于1980年颁布《中华人民共和国个人所得税法》，首次开征个人所得税，其后经历了两次修订，1994年分税制改革，颁布施行了现行个人所得税。个人所得税制自运行以来，在调节个人收入，缓解社会分配不公，增加财政收入方面取到了积极的作用，但由于社会经济环境变化与税制建设的滞后，税收征管乏力等因素的影响，我国个人所得税应有的功能远未得到充分发挥，偷税漏税现象相当普遍、严重。在这样的背景下，探讨个人所得税问题，构思改革和完善个人所得税的相关制度，具有重大而迫切的现实意义。 1 现状评价 （1）税收收入快速增长，但比重过低。1994-2001年8年间，我国个人所得税收入增长迅速，表现在收入额增长较快和在财政收入中所占的比重上升，1994年个人所得税收入为67亿元，2001年已达99亿元（含银行存款利息税），占全国财政收入比重1994年为39%，2001年上升到08%，年均增长率达40%以上，个人所得税已成为1994年税制改革以来收入增长最为迅速的一个税种。尽管从绝对额来看，个人所得税收入增长很快，但因受我国税制结构的制约，个人所得税收入占财政收入的比重未达到7%，同其他国家相比，我国个人所得税处于较弱小的状态，从数量上看OECD国家个人所得税收入占到全部税收收入总量的25%以上，据有关资料显示，即使世界上大多数低收入发展中国家，个人所得税占财政收入的比重也在6%～10%显然，我国个人所得税比重过低。
（2）对高收入调节乏力，税收流失严重。据国家税务总局统计，2000年我国个人所得税分项纳税情况为：工薪所得比重为86%，个体工商户生产经营所得比重12%，承包、承租经营所得比重19%，劳务报酬所得比重09%，利息、股息、红利所得比重7%，其他所得比重14%，偶然所得比重29%，61%来自稿酬、特许权使用费、财产租赁、财产转让所得。2001年工薪所得比重上升到50%左右，而上海、北京、厦门等地却高达60%以上。从以上情况看，个人所得税主要来自工薪所得，工薪所得主要来源于企业账面工资、奖金。对工资外的奖金，福利补贴等征税很难；另外，对较难掌握收入来源的劳务报酬、稿酬、特许权使用费、财产租赁等高收入项目征税很少，调节力度不够，使得有些高收入所得并没有真正进入征税范围。长期以来，对高收入者征税是件很难的事，据广东省统计，2001年全省个人所得税收入69亿元，其中来自高收入者的税款仅占33%，偷漏税现象相当普遍。 2 成因分析 以上情况说明我国个人所得税的潜力远远没有发挥，影响所得税作用发挥的原因，并不完全在于制度本身，但是从制度上分析其原因，是完全必要的。 （1）分类所得税制存在缺陷。分类所得税制是指同一个纳税人的各类所得或各部分所得，如薪金、股息或营业利润的每一类都要按照单独的税率计算纳税。这种模式便于实行源头扣税，具有计征简便，征收成本低的优点。当大多数人的收入方式都比较单一且收入水平较低时，宜于采用这种模式，但当居民收入来源多元化且收入逐步上升时，采用分类所得税就难以控制税源，也难以衡量不同纳税人真正的纳税能力。我国现行的个人所得税就是采用这种模式，共分11个项目征收，税率从5%～45%不等。随着社会经济的发展，个人收入分配格局的变化，其缺陷越来越明显：1）对不同来源的收入采用按月或按次计征，年终不汇总的方式，无法全面衡量不同纳税人真正的纳税能力，收入来源分散但综合收入高的人，可能比收入来源集中且总收入不高的人缴纳更少的税，难以对真正的高收入者的收入进行调节。2按月或按次计征，年终不汇总的规定，容易引发避税行为，纳税人只要将本为一次收取的收入分散，化整为零，便能可“合法”地少交或不交税。 （2）费用扣除规定脱离实际。在我国，个人所得税实行的是净所得减去固定的费用扣除后纳税。关于费用扣除问题，从理论上来说，应分为两部分：第一是为取得收入所必须支付的费用，以体现所得税是对所得课税这一特征；第二是基本生活需要的部分，这一部分应根据不同纳税人的实际负担情况分别对待。目前，我国个人所得税的费用扣除实行综合扣除方式，采用定额扣除和定率扣除相结合的方法，这种扣除方式对纳税人的各种负担考虑不够周全，特别是定额扣除。在现行税制下，工资、薪金所得个人所得税的月扣除标准是800元，这一标准明显偏低。据国家统计局资料显示，在1994-2000年间，城市居民消费价格指数上升了57%，按这一指数计算，2000年的必要费用扣除应为800×（1+57%）=56元。结果表明，物价变动使一部分低收入者进入了纳税人的行列，大量低收入者进入纳税人行列，既违背了公平原则，又降低了税收效率，增加征管成本。
3）税率设计有待优化。目前，我国个人所得税税率采用累进税率和比例税率两种形式，工资薪金所得采用幅度为5%～45%的9级超额累进税率，个体工商户生产经营所得和对企事业单位的承包、承租经营所得采用幅度为5%～35%的5级超额累进税率，其余的分项所得采用20%的比例税率（劳务报酬收入畸高则采用幅度为20%～40%的3级超额累进税率）。这种税率设计存在的问题是：1工资薪金所得最高税率为45%，与世界各国相比，比率偏高。税率偏高，一方面会增加纳税人偷税漏税的动机，另一方面，由于45%的税率在实践中极少运用，名义税率高，而实际税率低，课征实效差。另外，工薪所得的级距过多，当今，世界各国个人所得税改革都以扩大税基，减少累计级距为目标，如美国、英国、巴西的个人所得税率只有1—3档，而我国这一项所得税却有9档，这既不符合简化税制的改革方向，也是脱离实际的。2现行个体工商户生产、经营所得和对企事业单位的承包、承租经营所得税偏低，按照5%～35%的5级超额累进税率，年应纳税所得额（年收入总额-成本-费用-损失）5000元的税率为5%，年应纳税所得额50000元以上的税率才为35%，而工薪所得月应纳税所得额（月收入额-800元）50000元已按30%的税率纳税，这说明个体工商户的边际税率太低，税率设计有重课工资、薪金收入者的倾向，难以实现保护中低收入，调节高收入，缓解个人收入差距的目标。 （4）税基不够广泛。发达国家20世纪80年代中后期个人所得税改革的一个基本趋势就是扩大税基，把原先一些减免项目纳入征税范围，而我国目前个人所得税法对应纳税所得额采取列举具体项目的规定，难以将所有的应税项目都包含进去。另外，由于现行减免税及优惠名目太多，费用采用分次扣除，客观上造成税基缩小。 3 改革思路 （1）实行分类综合所得税制。综观世界各国个人所得税的课税模式，除前面所提及的分类所得税制外，还有综合所得税制，这种模式是指同一纳税人的各种所得，不管其所得来源于何处，都作为一个所得总体来对待，并按累进税率计算纳税，优点是能体现税收的公平性，但对纳税申报和所得汇算有较高要求，鉴于我国目前征管水平较低且纳税人纳税意识较弱，不宜采用综合所得税制，但可以逐步向综合所得税制过渡，所以现阶段采用分类综合所得税制最为适宜。该税制模式由分类所得税和综合所得税合并而成，采用这种模式，可以在目前所得分类的基础上，先以源泉预扣方法分别采取不同的税率征收分类税，纳税年度结束后，由纳税人申报全年综合各项所得，由税务机关核定，统一按规定的累进税率计算应纳税额，并对年度已纳税额作出调整，多退少补。这样做的好处非常明显：1充分反映纳税人在一定时期（一年）的收入水平及纳税能力，体现量能课征的公平原则；2避免将收入分散化而流失税源或降低适用税率，既能增加国家财政收入，又能对高收入者的收入产生较大的影响。
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实现我国税收制度绿色化的政策建议 一、开征系列环境税 我国在环保方面采取的税收措施很少，生态税收严重滞后于环境和资源保护对税收提出的要求。严格地讲，我国目前还不存在纯粹法律意义上的环境税。因此，我国实现税制绿色化的第一步应当考虑将现行的一些宜于以税收形式管理的环保收费项目纳入征税范围，根据环境保护的需要逐步设立环境税。 （一）环境污染税。目前，我国环境污染税缺位，治污资金主要通过征收排污费筹集。而现行的排污收费，由于缺乏强制性和规范性，征收困难，任意拖欠现象严重。在我国环境污染日趋严重、环保资金严重不足的情况下，有必要改排污收费为征税，对排污企业课征污染税。 水污染税。对直接或间接排放废弃污染物和有毒物质而造成水体污染的活动或行为从量征收。开征水污染税的目的，在于减轻和防止现有水资源的进一步毒化和污染，保护我国有限的水资源。 大气污染税。主要包括二氧化硫税和碳税。我国目前已有对二氧化硫的排污收费，可通过“费改税”，开征二氧化硫税。至于碳税则可在条件成熟时考虑开征。 固体废物税。可先对工业废弃物征税，然后逐步考虑对农业废弃物、生活废弃物征税。具体税种可考虑饮料容器税、旧轮胎税、润滑油税、化肥税等。 噪音税。可借鉴国外经验，按飞机着陆次数对航空公司征税，并将所得收入用于补偿机场周围居民。 （二）环境保护专项税。我国环保投入严重不足，仅占GDP的7%～8%，而发达国家已占5%～5%，这也是造成我国现在环境问题的原因之一。加大环保投入，迫在眉睫。建议开征环境保护专项税，为环境保护筹集专项资金。可借鉴意大利的经验，开征废物垃圾处置税，专门用于处理城市废物垃圾。 二、调整现行税制，改革和完善现行资源税 1994年税制改革后，我国与环境保护有着直接或间接联系的税种主要有：资源税、消费税、车船使用税和固定资产投资方向调节税。尽管这些税与环保有一定联系，但其设立之初一般也很少直接出于保护环境的考虑。借鉴国外的经验，我们对现有税制的完善就应渗透环保意识，采取对环境友好的态度，以为环保服务（特别是对资源税和消费税的调整与完善上）。如对能源（煤炭、石油、水电和天然气）、交通工具（主要是机动车）和汽车燃料（含铅汽油和无铅汽油）这样一些产品间接税收（消费税、销售税或增值税）中就可多考虑环境问题，根据保护环境的日益需求，根据其污染程度的大小，调高或降低税率。具体谈到关于我国现行资源税的改革与完善，建议措施如下： （一）扩大资源税的征收范围。我国现行资源税仅对矿产品和盐类资源课税，征收范围过窄，基本上只属于矿藏资源占用税。这与我国资源短缺、利用率低、浪费现象严重的情况极不相称。资源税的开征不仅是取得财政收入的一种形式，也应起到全面保护资源，提高资源利用效率的税收作用。因而应将目前资源税的征税对象扩大到矿藏资源和非矿藏资源。首先，增加水资源税，以解决我国日益突出的缺水问题。第二，增加森林资源税和草场资源税，以避免和防止生态破坏行为。待条件成熟后，再对其他资源（如土地、海洋、地热、动植物等资源）课征资源税，并逐步提高税率，对非再生性、非替代性、稀缺性资源课以重税。 （二）完善计税办法。应将现行资源税计税依据由按应税资源产品销售数量或自用数量计征改为按实际生产数量计征，对一切开发、利用资源的企业和个人按其生产产品的实际数量从量课征，尽可能减少产品的积压和损失，使国家有限的资源得到充分利用，杜绝浪费。 （三）规范资源税制。我国现行税制中对土地课征的税种有土地使用税、耕地占用税、土地增值税等，各税种自成体系，相对独立。一方面税种多，计算复杂；另一方面税制内外有别；同时征收范围过窄，减免过宽，税率过低，不利于土地资源的合理配置。鉴于土地课征的税种属于资源性质，为了使资源税制更加规范、完善，建议将土地使用税、耕地占用税、土地增值税并入资源税中，共同调控我国资源的合理开采、开发。同时应扩大对土地征税的范围，并适当提高税率，严格减免措施，统一内外税制。 三、对环保产业实行税收优惠政策 税收优惠是国家对生产者改进技术和工艺流程，减少污染物排放、资源损耗所给予的一种正面的税收鼓励或间接的财政援助，作为一种环境保护手段，在西方国家中颇受重视。在税收方面，对环保产业生产者给予适当的税收减免补偿非常必要。 四、在不加重微观经济主体负担的前提下实现税制绿色化 综合的绿色税制改革通常是在一种收入中性的背景下进行的，即为了不加重纳税的总体财政负担，新增的生态税将通过降低其他一些税的税负来加以抵消。西方国家在实现税制绿色化的过程中，非常注意保持微观经济主体现有的总体税负基本不变，比如在开征新的环境税的同时，降低企业的其他税收负担（如所得税负担）。这一点尤其值得我们借鉴。因为目前我国企业的负担（尤其是费）已经相当重，实现税制绿色化应该建立在不加重企业负担的基础上，主要是做好相关的“费改税”工作。结合目前税费制度的改革，在开征上述生态税收之后，应及时将企业缴纳的大多数环保方面的收费（如排污收费、水资源收费等）并入生态税收中一并征收，以避免重复征收，加重纳税人负担。另外，还应做好环境税与其他相关税种的衔接工作，实现统一、高效运行。根据收入中性的原则，对现有税种不当的税收，评估其对环境的有害影响，以对环境有利的生态税取而代之。 我国税制改革的建议 经济全球化是世界经济发展的必然趋势，WTO是适应和推动经济全球化要求而产生的。加入WTO对我国进一步改革和完善税收制度提出了新的要求。就我国工商税制中的地方税而言，目前的状况是：税种多，收入少，立法层次较低，改革进度滞后，对内对外两套税制并存。加快我国地方税制的改革步伐，既是政治经济形势发展的迫切需要，也是我国进一步完善税制的内在要求。 笔者认为，我国地方税制改革的指导思想应该是：统一税法，公平税负，简化税制，合理分权，建立符合社会主义市场经济要求的地方税体系。应遵循的原则应是：（1）坚持国民待遇原则，减少优惠；（2）坚持透明度原则，简化税制；（3）发挥税收调控作用，保护国内幼稚产业；（4）适度调整税负，增加地方税收收入；（5）提高税收立法层次，适当下放税权；（6）清费立税，规范税制。具体地说，应该着重于以下几方面的改革： 一、改变现行对内对外两套税制并存的做法，制定统一的房产税、土地使用税、车船使用税税法 （一）房产税 对内对外应按统一的房产税税法征税；改变计税依据，与国际惯例接轨，把按房产原值减除一定比例后的余额计税的办法，改为按评估值计税，以公平税负，减少税收流失；改进税率设计，由中央统一制定幅度比例税率，以适应我国地域辽阔、地区间经济发展差别很大的实际情况，便于地方根据本地实际确定适用税率。 （二）土地使用税 目前，很多外资企业和大型内资企业，不是设在城镇，而是设在城镇以外的地区，因此，将原“城镇土地使用税”改为“土地使用税”更为确切；内外资企业及其他纳税人应统一征收土地使用税。建议修订《中外合资经营企业法》中有关外商投资企业不征收土地使用税的条款，以贯彻国民待遇原则。我国现行的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》是1988年制定的，10多年来随着经济的发展和物价水平的提高，原制订的税额已显得过低，不利于发挥调节土地级差收入、提高土地使用效益的作用，应适当调高税额，拉大级距，以适应我国地区间经济差距悬殊的状况，增加地方财政收入。 （三）车船使用税 内外资企业和其他纳税人在我国境内拥有并使用的车船，应统一征收车船使用税。我国现行的《中华人民共和国车船使用税暂行条例》是1986年制定的，随着经济的发展和物价水平的提高，原定税额过低，不适应分税制财政体制的需要，也需要调整税额，以贯彻公平税负原则。 二、改革城市维护建设税等税种，对外资企业也依法征收 城市维护建设税是我国地方税体系的重要组成部分。改革城市维护建设税应重新立法，建立独立的税种，外资企业同样也应缴纳，名称改为“城乡维护建设税”为宜；计税依据宜改为按生产经营收入额计征，以公平税负、稳定税基、便于征管；税率改为由中央制定幅度比例税率，各省、自治区、直辖市根据当地经济发展情况和城乡维护建设的需要确定具体的适用税率。这样，有利于地方政府将有关城建的收费并轨征收，规范征收行为，有利于保证城乡维护建设资金的需要，也有利于贯彻国民待遇原则。 三、取消筵席税，停征土地增值税 （一）筵席税 筵席税是1988年在特定情况下开征的一个税种，自开征以来，收入甚微，1994年全国共征收了87万元，至1997年也只征收了3089万元，对抑制不合理的高消费、提倡勤俭节约的社会风尚，效果也不显著；1994年国务院将此税下放给地方管理后，多数省、市已停征，建议在全国范围内取消筵席税。 （二）土地增值税 土地增值税是1994年1月1日开征的一个新税种，开征目的主要是为了抑制当时的房地产投机炒卖活动，防止国有土地收入的流失，增加财政收入。此税开征7年多来，收入很少，开征当年全国只征到了52万元，至1997年也只征收5亿元。近几年随着我国房地产业的正常快速发展，行业利润已逐步趋向平均化；根据实际情况和简化税制的原则，建议暂停征收土地增值税。 四、清费立税，开征社会保障税 （一）清理整顿乱收费 应采取多种渠道分流的方法：巧立名目或重复收取的乱收费，坚决取消；确需收取、具有“规费”和“使用费”性质的，可继续采取收费的形式征收；对那些不以提供公共设施或特定服务为基础，而以取得财政收入为目的的收费，应改费为税。这也有利于改善投资环境，吸引外商来华投资。 （二）适时开征社会保障税 建立完善的社会保障体系，是市场经济健康运行的重要保证。国际上多数国家都开征了社会保障税。我国目前的各种社会保险基金，虽有缴纳人直接受益性质，但主要内涵属于税，现在有的省、市已由税务机关征收。借鉴国际经验，应积极创造条件开征社会保障税，它能有效克服社会保险统筹基金在缴纳和使用管理上的混乱现象，充分发挥税收的职能作用，促进社会保障事业的健康发展。 五、推进农村税费改革，增强我国农业产品竞争力 我国加入WTO后，农产品市场将受到强烈冲击，必须加快推进农村税费改革，减轻农民负担，增强我国农业产品的市场竞争力。中央通过多方面的调查研究，已提出农村税费改革试点方案，坚决取消各种不合理的收费、集资和摊派，取消屠宰税，在农村原有税费综合负担减轻的原则下调整农业税税率，重新核定作为农业税计税依据的常年产量并使之保持长期稳定。这一改革方案，已在安徽全省和有些省市的部分县试点。从试点的实践来看，这一改革方案是可行的，要抓紧总结试点经验，及早全面推开。 六、提高税收立法层次，适度下放地方税管理权限 地方税收管理体制必须遵循“统一领导、分级管理”的原则，兼顾中央与地方两个积极性，实行中央集权与地方分权相结合的模式。为适应我国加入WTO的新形势需要，加快改革步伐，应提高立法层次，合理划分税权。 一是全国统一开征的地方税，由全国人民代表大会立法颁布；授权省、自治区、直辖市人民代表大会制定实施细则。授予省、自治区、直辖市人民政府一定的税收加征和减免等权力，以更好地贯彻提高民族产业国际竞争能力和保护幼稚产业的税收政策。 二是对不具备在全国范围内统一开征的地区性特有税源，赋予省、自治区、直辖市人民代表大会开征新税种的立法权，避免税源流失，增加地方收入。 地方制定的税收法规，都应上报中央备案；凡与国家法律、法规有抵触的，国家最高权力机关、国务院和国家税务总局有权纠正。
为发挥税收在推进国家治理体系和治理能力现代化中的积极作用，税务部门认真贯彻落实党的十八届三中全会精神，组织税收理论界和实务界对税收治理体系和治理能力现代化进行了积极探索，“税收共治”的提法在这一过程中应运而生，并取得一系列丰硕成果。“以营造良好税收工作环境为重点，统筹税务部门与涉税各方力量，构建税收共治格局，形成全社会协税护税、综合治税的强大合力。”《深化国税、地税征管体制改革方案》将协同共治作为重要基本原则之一。《方案》实施一年来，全国税务系统通过凝聚共识促共治、信息共享助共治，构建起了党政领导、税务主责、部门合作、社会协同、公众参与的税收共治大格局，有效降低税收征管成本，提高税收征管效率，为国税、地税征管体制改革注入新的动力。
论我国实现税法制度现代化 一、实现税法制度现代化的基本目标 从税收法律制度来说，现代化的目标是：在全社会确立税收法治的观念，增强民主平等的纳税意识。建立和健全统一的反映现代税制结构要求的税收法律，完备税收法律体系。建立政府与纳税人之间平等的法律地位，提高纳税人的主人翁地位，切实保护纳税人的权利。形成严格统一的税收执法，做到依法行政。实行征管手段和组织的现代化，实现公平与效率。在全社会建立良好的税收法制环境。 二、实现税法制度现代化的主要途径 首先，要实行税法观念上的现代化，树立四个现代化的基本观念： “企业者国家”向“税收国家”的转变，树立税收国家观念 在人类社会发展过程中，国家分为所有者国家、企业者国家和税收国家。建国后，我国通过计划分配的形式，即国家凭借所有权来取得国营企业上缴的利润为主的财政收入，基本上是属于企业者国家类型。以后通过改革开放和建立市场经济体制，现在我国税收在国家财政收入中比重超过了90%，已经转变成了税收国家。 树立民主参与和民主监督观念 税收的开征与停征、税收的加成和减免以及其他基本要素均由法律来规定。现代税收国家法治的核心之一，体现为既是民主的，又是监督的，税法的制定也必须要贯彻民主立法权和民主监督权的思想。纳税人对税款的用途有知情权和监督权，并有权对立法、执法和司法活动提出意见和建议。 树立税收征管“三服务”的价值取向 在计划经济体制下，税收征管的最终目标是对纳税人的监管和完成税收任务这种单一型的价值取向。在市场经济体制条件下，税收征管工作的价值取向应当是“服务于经济发展，服务于纳税人，服务于全社会”这种复合型的税收目标。为此，征管工作的理念应当是“法治、科技、服务、管理”。 树立权利与义务相统一的观念 依法纳税是公民的义务，税法是一种义务性规范。但从政府与纳税人之间的关系来看，必须实行由单一的义务观念向树立权利与义务相统一的观念转变，树立平等的权利义务统一观。这就不仅要求征税机关要依法征税，而且要树立起为纳税人服务的良好风气；树立起纳税人权利的意识。 其次，要建立和完善税收制度上的现代化。要始终强调税负公平和公平税负的基本原则和精神，并且要在税收制度的各个要素中得到体现和落实到位。主要包括以下几个方面的制度： 税法现代化在宪法上的保障制度 我国宪法对税法现代化，包括对税收法定原则、对纳税人的纳税义务和权利的统一，规定的比较简单。在适当的时候，对我国税法制度的基本结构和方针原则应在宪法中得到体现。 对1994年开始的我国现代税收制度的改革所迈向的税法制度的现代化的重要里程，必须完善和发展 首先，税法的现代化与国际化需要在制度上有所创新并与国际接轨。增值税和所得税由于其自身的优点及特性，成为中国税收制度的主体税种。(1)对商品生产和流通领域实行普遍调节的增值税，必须创造条件，实行由生产型向消费型过渡。(2)对商品经营与服务行业实行普遍调节的营业税。(3)完善对进出口货物和物品实行普遍调节和特殊调节相结合的关税制度。(4)尽快统一目前存在的内资和外资企业两套所得税法的做法，按照税收公平原则对外资企业实行国民待遇，改变目前外资实际上享有超国民待遇的做法。 其次，要完善个人所得税制。实行由分类所得税制向分类与综合所得税制转变；简化税率，并降低最高边际税率；统一减免项目规定，从严界定减免扣除权限；统一提高生计扣除800元的基础扣除标准；在税率和减免税项目、扣除标准方面与企业所得税协调等等。 完善农业税制。进一步把在部分地区取消征收农业特产税及对取得农业特产所得免征个人所得税的改革试点的经验推广到全国范围，切实减轻农民负担，以缓解入世对我国农产业的冲击。 另外，还要适时开征社会保障税等。
实现我国税收制度绿色化的政策建议 一、开征系列环境税 我国在环保方面采取的税收措施很少，生态税收严重滞后于环境和资源保护对税收提出的要求。严格地讲，我国目前还不存在纯粹法律意义上的环境税。因此，我国实现税制绿色化的第一步应当考虑将现行的一些宜于以税收形式管理的环保收费项目纳入征税范围，根据环境保护的需要逐步设立环境税。 （一）环境污染税。目前，我国环境污染税缺位，治污资金主要通过征收排污费筹集。而现行的排污收费，由于缺乏强制性和规范性，征收困难，任意拖欠现象严重。在我国环境污染日趋严重、环保资金严重不足的情况下，有必要改排污收费为征税，对排污企业课征污染税。 水污染税。对直接或间接排放废弃污染物和有毒物质而造成水体污染的活动或行为从量征收。开征水污染税的目的，在于减轻和防止现有水资源的进一步毒化和污染，保护我国有限的水资源。 大气污染税。主要包括二氧化硫税和碳税。我国目前已有对二氧化硫的排污收费，可通过“费改税”，开征二氧化硫税。至于碳税则可在条件成熟时考虑开征。 固体废物税。可先对工业废弃物征税，然后逐步考虑对农业废弃物、生活废弃物征税。具体税种可考虑饮料容器税、旧轮胎税、润滑油税、化肥税等。 噪音税。可借鉴国外经验，按飞机着陆次数对航空公司征税，并将所得收入用于补偿机场周围居民。 （二）环境保护专项税。我国环保投入严重不足，仅占GDP的7%～8%，而发达国家已占5%～5%，这也是造成我国现在环境问题的原因之一。加大环保投入，迫在眉睫。建议开征环境保护专项税，为环境保护筹集专项资金。可借鉴意大利的经验，开征废物垃圾处置税，专门用于处理城市废物垃圾。 二、调整现行税制，改革和完善现行资源税 1994年税制改革后，我国与环境保护有着直接或间接联系的税种主要有：资源税、消费税、车船使用税和固定资产投资方向调节税。尽管这些税与环保有一定联系，但其设立之初一般也很少直接出于保护环境的考虑。借鉴国外的经验，我们对现有税制的完善就应渗透环保意识，采取对环境友好的态度，以为环保服务（特别是对资源税和消费税的调整与完善上）。如对能源（煤炭、石油、水电和天然气）、交通工具（主要是机动车）和汽车燃料（含铅汽油和无铅汽油）这样一些产品间接税收（消费税、销售税或增值税）中就可多考虑环境问题，根据保护环境的日益需求，根据其污染程度的大小，调高或降低税率。具体谈到关于我国现行资源税的改革与完善，建议措施如下： （一）扩大资源税的征收范围。我国现行资源税仅对矿产品和盐类资源课税，征收范围过窄，基本上只属于矿藏资源占用税。这与我国资源短缺、利用率低、浪费现象严重的情况极不相称。资源税的开征不仅是取得财政收入的一种形式，也应起到全面保护资源，提高资源利用效率的税收作用。因而应将目前资源税的征税对象扩大到矿藏资源和非矿藏资源。首先，增加水资源税，以解决我国日益突出的缺水问题。第二，增加森林资源税和草场资源税，以避免和防止生态破坏行为。待条件成熟后，再对其他资源（如土地、海洋、地热、动植物等资源）课征资源税，并逐步提高税率，对非再生性、非替代性、稀缺性资源课以重税。 （二）完善计税办法。应将现行资源税计税依据由按应税资源产品销售数量或自用数量计征改为按实际生产数量计征，对一切开发、利用资源的企业和个人按其生产产品的实际数量从量课征，尽可能减少产品的积压和损失，使国家有限的资源得到充分利用，杜绝浪费。 （三）规范资源税制。我国现行税制中对土地课征的税种有土地使用税、耕地占用税、土地增值税等，各税种自成体系，相对独立。一方面税种多，计算复杂；另一方面税制内外有别；同时征收范围过窄，减免过宽，税率过低，不利于土地资源的合理配置。鉴于土地课征的税种属于资源性质，为了使资源税制更加规范、完善，建议将土地使用税、耕地占用税、土地增值税并入资源税中，共同调控我国资源的合理开采、开发。同时应扩大对土地征税的范围，并适当提高税率，严格减免措施，统一内外税制。 三、对环保产业实行税收优惠政策 税收优惠是国家对生产者改进技术和工艺流程，减少污染物排放、资源损耗所给予的一种正面的税收鼓励或间接的财政援助，作为一种环境保护手段，在西方国家中颇受重视。在税收方面，对环保产业生产者给予适当的税收减免补偿非常必要。 四、在不加重微观经济主体负担的前提下实现税制绿色化 综合的绿色税制改革通常是在一种收入中性的背景下进行的，即为了不加重纳税的总体财政负担，新增的生态税将通过降低其他一些税的税负来加以抵消。西方国家在实现税制绿色化的过程中，非常注意保持微观经济主体现有的总体税负基本不变，比如在开征新的环境税的同时，降低企业的其他税收负担（如所得税负担）。这一点尤其值得我们借鉴。因为目前我国企业的负担（尤其是费）已经相当重，实现税制绿色化应该建立在不加重企业负担的基础上，主要是做好相关的“费改税”工作。结合目前税费制度的改革，在开征上述生态税收之后，应及时将企业缴纳的大多数环保方面的收费（如排污收费、水资源收费等）并入生态税收中一并征收，以避免重复征收，加重纳税人负担。另外，还应做好环境税与其他相关税种的衔接工作，实现统一、高效运行。根据收入中性的原则，对现有税种不当的税收，评估其对环境的有害影响，以对环境有利的生态税取而代之。 我国税制改革的建议 经济全球化是世界经济发展的必然趋势，WTO是适应和推动经济全球化要求而产生的。加入WTO对我国进一步改革和完善税收制度提出了新的要求。就我国工商税制中的地方税而言，目前的状况是：税种多，收入少，立法层次较低，改革进度滞后，对内对外两套税制并存。加快我国地方税制的改革步伐，既是政治经济形势发展的迫切需要，也是我国进一步完善税制的内在要求。 笔者认为，我国地方税制改革的指导思想应该是：统一税法，公平税负，简化税制，合理分权，建立符合社会主义市场经济要求的地方税体系。应遵循的原则应是：（1）坚持国民待遇原则，减少优惠；（2）坚持透明度原则，简化税制；（3）发挥税收调控作用，保护国内幼稚产业；（4）适度调整税负，增加地方税收收入；（5）提高税收立法层次，适当下放税权；（6）清费立税，规范税制。具体地说，应该着重于以下几方面的改革： 一、改变现行对内对外两套税制并存的做法，制定统一的房产税、土地使用税、车船使用税税法 （一）房产税 对内对外应按统一的房产税税法征税；改变计税依据，与国际惯例接轨，把按房产原值减除一定比例后的余额计税的办法，改为按评估值计税，以公平税负，减少税收流失；改进税率设计，由中央统一制定幅度比例税率，以适应我国地域辽阔、地区间经济发展差别很大的实际情况，便于地方根据本地实际确定适用税率。 （二）土地使用税 目前，很多外资企业和大型内资企业，不是设在城镇，而是设在城镇以外的地区，因此，将原“城镇土地使用税”改为“土地使用税”更为确切；内外资企业及其他纳税人应统一征收土地使用税。建议修订《中外合资经营企业法》中有关外商投资企业不征收土地使用税的条款，以贯彻国民待遇原则。我国现行的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》是1988年制定的，10多年来随着经济的发展和物价水平的提高，原制订的税额已显得过低，不利于发挥调节土地级差收入、提高土地使用效益的作用，应适当调高税额，拉大级距，以适应我国地区间经济差距悬殊的状况，增加地方财政收入。 （三）车船使用税 内外资企业和其他纳税人在我国境内拥有并使用的车船，应统一征收车船使用税。我国现行的《中华人民共和国车船使用税暂行条例》是1986年制定的，随着经济的发展和物价水平的提高，原定税额过低，不适应分税制财政体制的需要，也需要调整税额，以贯彻公平税负原则。 二、改革城市维护建设税等税种，对外资企业也依法征收 城市维护建设税是我国地方税体系的重要组成部分。改革城市维护建设税应重新立法，建立独立的税种，外资企业同样也应缴纳，名称改为“城乡维护建设税”为宜；计税依据宜改为按生产经营收入额计征，以公平税负、稳定税基、便于征管；税率改为由中央制定幅度比例税率，各省、自治区、直辖市根据当地经济发展情况和城乡维护建设的需要确定具体的适用税率。这样，有利于地方政府将有关城建的收费并轨征收，规范征收行为，有利于保证城乡维护建设资金的需要，也有利于贯彻国民待遇原则。 三、取消筵席税，停征土地增值税 （一）筵席税 筵席税是1988年在特定情况下开征的一个税种，自开征以来，收入甚微，1994年全国共征收了87万元，至1997年也只征收了3089万元，对抑制不合理的高消费、提倡勤俭节约的社会风尚，效果也不显著；1994年国务院将此税下放给地方管理后，多数省、市已停征，建议在全国范围内取消筵席税。 （二）土地增值税 土地增值税是1994年1月1日开征的一个新税种，开征目的主要是为了抑制当时的房地产投机炒卖活动，防止国有土地收入的流失，增加财政收入。此税开征7年多来，收入很少，开征当年全国只征到了52万元，至1997年也只征收5亿元。近几年随着我国房地产业的正常快速发展，行业利润已逐步趋向平均化；根据实际情况和简化税制的原则，建议暂停征收土地增值税。 四、清费立税，开征社会保障税 （一）清理整顿乱收费 应采取多种渠道分流的方法：巧立名目或重复收取的乱收费，坚决取消；确需收取、具有“规费”和“使用费”性质的，可继续采取收费的形式征收；对那些不以提供公共设施或特定服务为基础，而以取得财政收入为目的的收费，应改费为税。这也有利于改善投资环境，吸引外商来华投资。 （二）适时开征社会保障税 建立完善的社会保障体系，是市场经济健康运行的重要保证。国际上多数国家都开征了社会保障税。我国目前的各种社会保险基金，虽有缴纳人直接受益性质，但主要内涵属于税，现在有的省、市已由税务机关征收。借鉴国际经验，应积极创造条件开征社会保障税，它能有效克服社会保险统筹基金在缴纳和使用管理上的混乱现象，充分发挥税收的职能作用，促进社会保障事业的健康发展。 五、推进农村税费改革，增强我国农业产品竞争力 我国加入WTO后，农产品市场将受到强烈冲击，必须加快推进农村税费改革，减轻农民负担，增强我国农业产品的市场竞争力。中央通过多方面的调查研究，已提出农村税费改革试点方案，坚决取消各种不合理的收费、集资和摊派，取消屠宰税，在农村原有税费综合负担减轻的原则下调整农业税税率，重新核定作为农业税计税依据的常年产量并使之保持长期稳定。这一改革方案，已在安徽全省和有些省市的部分县试点。从试点的实践来看，这一改革方案是可行的，要抓紧总结试点经验，及早全面推开。 六、提高税收立法层次，适度下放地方税管理权限 地方税收管理体制必须遵循“统一领导、分级管理”的原则，兼顾中央与地方两个积极性，实行中央集权与地方分权相结合的模式。为适应我国加入WTO的新形势需要，加快改革步伐，应提高立法层次，合理划分税权。 一是全国统一开征的地方税，由全国人民代表大会立法颁布；授权省、自治区、直辖市人民代表大会制定实施细则。授予省、自治区、直辖市人民政府一定的税收加征和减免等权力，以更好地贯彻提高民族产业国际竞争能力和保护幼稚产业的税收政策。 二是对不具备在全国范围内统一开征的地区性特有税源，赋予省、自治区、直辖市人民代表大会开征新税种的立法权，避免税源流失，增加地方收入。 地方制定的税收法规，都应上报中央备案；凡与国家法律、法规有抵触的，国家最高权力机关、国务院和国家税务总局有权纠正。
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公共财政(PublicFinance)是指国家（政府）集中一部分社会资源，用于为市场提供公共物品和服务，满足社会公共需要的分配活动或经济行为。它是适应市场经济发展客观要求的一种比较普遍的财政模式。这种以满足社会公共需要为口径界定财政职能范围，并以此构建政府的财政收支体系的财政模式，在理论上被称为“公共财政”。公共财政就是市场经济下政府的财政，公共财政实质是市场经济财政。公共财政理论和公共财政学，实际上就是市场财政学。“公共财政”的要义：并不在于新古典主流经济学所表明的“市场失效”这一经济逻辑起因，而在于其预算法治和民主财政的“政治实质”内涵。公共财政在国民经济中占有重要地位，它对依法促进公平分配，调控宏观经济，合理配置市场资源，做好国有资产管理，起着不可代替的作用。正确认识推行公共财政的意义，明确其特征，找出当前推行公共财政存在的问题和对策，有着十分重大的现实意义。现代国家公共财政收入主要形式有：1、税收收入。税收收入是现代国家最重要的公共收入形式，是世界各国公共收入的主要来源，一般约占各国经常性公共收入的90%以上；2、债务收入。债务收入包括国内发型的公债，国库券，经济建设债券，向国外政府、各级组织和商业银行的借款等。3、国有资产收益。国有资产收益是政府凭借其资产所有权取得的股息、红利、租金、资金占有费、土地批租收入、国有资产转让及处置收入等。4、政府费收入。指政府各部门收取的各种费用和基金性收入，包括行政执法过程中收取的各种规费和公共财产使用费。它们是地方政府的主要收入。我国现阶段政府费收入主要有5类：①规费收入；②共产使用费；③特别课征；④各种摊牌性费用；⑤特许金。5、其他收入形式。指上述几种收入之外的政府各项杂项收入，常见的有：①罚没收入；②对政府的捐赠；③“通货膨胀税”。
殷 武西北政法学院 西安 710063【摘要】税法基本原则是一定社会关系在税收法制建设中的反映，对税收立法、税收守法、税收司法和税法法学研究具有根本性指导作用。它通常是在一定的理论指导下构建，有其形成和发展的基础与依据，其核心是使税收法律关系适应一定生产关系的要求。【关键词】税法基本原则 理论基础 现实根据 历史依据 法律原则是一个部门法存在的根本，任何部门法如不能归纳、总结出若干自己的法律原则，而只依赖于某种价值取向，则难以构造出一套严密、周全的理论和相应的体系。税法基本原则是一定社会关系在税收法制建设中的反映，其核心是如何税收法律关系适应一定生产关系的要求。 税法基本原则是税法建设中的主要理论问题，对此问题的研究不但有重要的理论意义，而且对我国的税收法制建设还有着重要的意义。本文试图对我国税法基本原则的形成与发展的基础和依据作以探讨。一、关于我国税法基本原则的各种观点关于税法基本原则的定义，有人认为“税法基本原则是指一国调整税收关系的基本规律的抽象和概括，亦是一国一切社会组织和个人，包括（征税）双方应普遍遵循的法律准则 。”也有人认为“税法的基本原则是规定或寓意于法律之中，对税收立法、税收守法、税收司法和税法法学研究具有指导和适用解释的根本指导思想和规则 。”对于税法的基本原则的内容，我国学者观点不一，论述颇多。1986年刘隆亨教授最早提出“税法制度建立的六大基本原则”。进入九十年代以来，一些学者开始借鉴和参考西方税法基本理论，将西方税法的四大基本原则，即税收法定原则、税收公平原则、社会政策原则和社会效率原则介绍到我国，研究如何确立我国税法的基本原则，到目前为止，仅从数量上看，我国学者对税法基本原则的概括就有三原则说、四原则说、五原则说、六原则说等四种，即使所主张的原则数目相等，不同的学者对各原则的表述、概括又不仅相同 。徐孟洲教授根据价值取向将税法基本原则区分为税法公德性原则和税法政策性原则。税法公德性原则涵盖以下内容：（1）保障财政收入原则、（2）无偿征收原则、（3）公平征收原则、（4）法定征收原则、（5）维护国家主权原则。税法政策性原则包括税法效率原则、税法宏观调控原则。而刘剑文教授将税法基本原则界定为税收法定原则、税收公平原则、税收效率原则 。还有学者认为税法基本原则包括税收法定主义原则、税收公平主义原则、税收民主主义原则 。税法学界对税法基本原则的研究意见归纳起来有十几项之多：（1）财政原则、（2）税收法定原则、（3）税收公平原则、（4）税收效率原则、（5）社会政策原则、（6）实质征税原则、（7）合理征税原则、（8）平等征税原则、（9）普遍纳税原则、（10）简便征税原则、（11）税收重型原则、（12）宏观调控原则、（13）无偿财政收入原则、（14）保障国家主权和经济利益原则、（15）保障纳税人合法权益原则、（16）税收民主主义原则、（17）税收公开原则、（18）保障财政收入原则等等 。我国学者以上税法基本原则的理论难免存在以下嫌疑：（1）以偏盖全，将某一具体法律制度当成税法的基本原则；（2）未能正确界定税法基本原则之定义，将税法或税收的某些职能作为税法的基本原则；（3）混淆了税法原则和税收原则之概念。二、我国税法基本原则的内容那么，到底那些原则可以作为税法的基本原则呢？我认为，我国税法的基本原则应包括以下基本内容：1、税收法定原则。税收法定原则，又称税收法定主义、租税法定主义、合法性原则等等，它是税法中的一项十分重要的原则 。日本学者金子宏认为，税收法定主义是指“没有法律的根据，国家就不能课赋和征收税收，国民也不得被要求交纳税款 。我国学者认为，是指一切税收的课征都必须有法律依据，没有相应的法律依据，纳税人有权拒绝。税收法定是税法的最高法定原则，它是民主和法治等现代宪法原则在税法上的体现，对保障人权、维护国家利益和社会公益举足轻重 。它强调征税权的行使，必须限定在法律规定的范围内，确定征税双方的权利义务必须以法律规定的税法构成要素为依据，任何主体行使权利和履行义务均不得超越法律的规定，从而使当代通行的税收法定主义具有了宪法原则的位阶 。税收法定原则的内容一般包括以下方面：（1）课税要件法定原则 。课税要件是指纳税义务成立所必须要满足的条件，即通常所说的税制要求，包括纳税人（纳税主体），课税对象（课税客体），税率、计税方法、纳税期限、缴纳方法、减免税的条件和标准、违章处理等。课税要件法定原则是指课税要件的全部内容都必须由法律来加以规定，而不能由行政机关或当事人随意认定。（2）课税要素明确原则 。这一原则是指对课税要件法定原则的补充。它要求课税要素、征税程序不仅要由法律做出专门规定，而且还必须尽量明确，以避免出现漏洞和歧义。（3）课税合法、正当原则。它要求税收稽征机关必须严格依照法律的规定征税、核查；税务征纳从税务登记、纳税申报、应纳税额的确定，税款缴纳到纳税检查都必须有严格而明确的法定程序，税收稽征机关无权变动法定征收程序，无权开征、停征、减免、退补税收。这就是课税合法正当原则。包括课税有法律依椐、课税须在法定的权限内、课税程序合法。即要作到“实体合法，程序正当”。（4）禁止溯及既往和类推适用原则。禁止溯及既往和类推适用原则是指税法对其生效以前的事件和行为不具有溯及既往的效力，在司法上严格按照法律规定执行，禁止类推适用。在税法域，溯及既往条款将会破坏人民生活的安全性和可预测性，而类推可能导致税务机关以次为由而超越税法规定的课税界限，在根本上阻滞税收法律主义内在机能的实现，因而不为现代税收法律主义所吸收。（5）禁止赋税协议原则，即税法是强行法，命令法 。税法禁止征税机关和纳税义务人之间进行税额和解或协议。 2、公平原则。指纳税人的地位在法律上必须平等，税收负担在纳税人之间进行，公平分配，对此可参照西方有“利益说”与“能力说”。“利益说”依据“社会契约论”，认为纳税人应纳多少税，则依据每个人从政府提供的服务中所享受的利益即得到的社会公共产品来确定，没有受益就不纳税。而“能力说”则认为征税应以纳税能力为依据，能力大者多征税，能力小者少征税，无能力者不征税。而能力的标准又主要界定为财富，即收入。我国实际中通常用的是“能力说”，按纳税人的收入多少来征税。税收公平原则应包括两个方面 ：（1）税收立法公平原则。它是公平原则的起点，它确定了税收分配的法定模式，没有税法之公平(还有其它的自己上去找吧)
实现我国税收制度绿色化的政策建议 一、开征系列环境税 我国在环保方面采取的税收措施很少，生态税收严重滞后于环境和资源保护对税收提出的要求。严格地讲，我国目前还不存在纯粹法律意义上的环境税。因此，我国实现税制绿色化的第一步应当考虑将现行的一些宜于以税收形式管理的环保收费项目纳入征税范围，根据环境保护的需要逐步设立环境税。 （一）环境污染税。目前，我国环境污染税缺位，治污资金主要通过征收排污费筹集。而现行的排污收费，由于缺乏强制性和规范性，征收困难，任意拖欠现象严重。在我国环境污染日趋严重、环保资金严重不足的情况下，有必要改排污收费为征税，对排污企业课征污染税。 水污染税。对直接或间接排放废弃污染物和有毒物质而造成水体污染的活动或行为从量征收。开征水污染税的目的，在于减轻和防止现有水资源的进一步毒化和污染，保护我国有限的水资源。 大气污染税。主要包括二氧化硫税和碳税。我国目前已有对二氧化硫的排污收费，可通过“费改税”，开征二氧化硫税。至于碳税则可在条件成熟时考虑开征。 固体废物税。可先对工业废弃物征税，然后逐步考虑对农业废弃物、生活废弃物征税。具体税种可考虑饮料容器税、旧轮胎税、润滑油税、化肥税等。 噪音税。可借鉴国外经验，按飞机着陆次数对航空公司征税，并将所得收入用于补偿机场周围居民。 （二）环境保护专项税。我国环保投入严重不足，仅占GDP的7%～8%，而发达国家已占5%～5%，这也是造成我国现在环境问题的原因之一。加大环保投入，迫在眉睫。建议开征环境保护专项税，为环境保护筹集专项资金。可借鉴意大利的经验，开征废物垃圾处置税，专门用于处理城市废物垃圾。 二、调整现行税制，改革和完善现行资源税 1994年税制改革后，我国与环境保护有着直接或间接联系的税种主要有：资源税、消费税、车船使用税和固定资产投资方向调节税。尽管这些税与环保有一定联系，但其设立之初一般也很少直接出于保护环境的考虑。借鉴国外的经验，我们对现有税制的完善就应渗透环保意识，采取对环境友好的态度，以为环保服务（特别是对资源税和消费税的调整与完善上）。如对能源（煤炭、石油、水电和天然气）、交通工具（主要是机动车）和汽车燃料（含铅汽油和无铅汽油）这样一些产品间接税收（消费税、销售税或增值税）中就可多考虑环境问题，根据保护环境的日益需求，根据其污染程度的大小，调高或降低税率。具体谈到关于我国现行资源税的改革与完善，建议措施如下： （一）扩大资源税的征收范围。我国现行资源税仅对矿产品和盐类资源课税，征收范围过窄，基本上只属于矿藏资源占用税。这与我国资源短缺、利用率低、浪费现象严重的情况极不相称。资源税的开征不仅是取得财政收入的一种形式，也应起到全面保护资源，提高资源利用效率的税收作用。因而应将目前资源税的征税对象扩大到矿藏资源和非矿藏资源。首先，增加水资源税，以解决我国日益突出的缺水问题。第二，增加森林资源税和草场资源税，以避免和防止生态破坏行为。待条件成熟后，再对其他资源（如土地、海洋、地热、动植物等资源）课征资源税，并逐步提高税率，对非再生性、非替代性、稀缺性资源课以重税。 （二）完善计税办法。应将现行资源税计税依据由按应税资源产品销售数量或自用数量计征改为按实际生产数量计征，对一切开发、利用资源的企业和个人按其生产产品的实际数量从量课征，尽可能减少产品的积压和损失，使国家有限的资源得到充分利用，杜绝浪费。 （三）规范资源税制。我国现行税制中对土地课征的税种有土地使用税、耕地占用税、土地增值税等，各税种自成体系，相对独立。一方面税种多，计算复杂；另一方面税制内外有别；同时征收范围过窄，减免过宽，税率过低，不利于土地资源的合理配置。鉴于土地课征的税种属于资源性质，为了使资源税制更加规范、完善，建议将土地使用税、耕地占用税、土地增值税并入资源税中，共同调控我国资源的合理开采、开发。同时应扩大对土地征税的范围，并适当提高税率，严格减免措施，统一内外税制。 三、对环保产业实行税收优惠政策 税收优惠是国家对生产者改进技术和工艺流程，减少污染物排放、资源损耗所给予的一种正面的税收鼓励或间接的财政援助，作为一种环境保护手段，在西方国家中颇受重视。在税收方面，对环保产业生产者给予适当的税收减免补偿非常必要。 四、在不加重微观经济主体负担的前提下实现税制绿色化 综合的绿色税制改革通常是在一种收入中性的背景下进行的，即为了不加重纳税的总体财政负担，新增的生态税将通过降低其他一些税的税负来加以抵消。西方国家在实现税制绿色化的过程中，非常注意保持微观经济主体现有的总体税负基本不变，比如在开征新的环境税的同时，降低企业的其他税收负担（如所得税负担）。这一点尤其值得我们借鉴。因为目前我国企业的负担（尤其是费）已经相当重，实现税制绿色化应该建立在不加重企业负担的基础上，主要是做好相关的“费改税”工作。结合目前税费制度的改革，在开征上述生态税收之后，应及时将企业缴纳的大多数环保方面的收费（如排污收费、水资源收费等）并入生态税收中一并征收，以避免重复征收，加重纳税人负担。另外，还应做好环境税与其他相关税种的衔接工作，实现统一、高效运行。根据收入中性的原则，对现有税种不当的税收，评估其对环境的有害影响，以对环境有利的生态税取而代之。 我国税制改革的建议 经济全球化是世界经济发展的必然趋势，WTO是适应和推动经济全球化要求而产生的。加入WTO对我国进一步改革和完善税收制度提出了新的要求。就我国工商税制中的地方税而言，目前的状况是：税种多，收入少，立法层次较低，改革进度滞后，对内对外两套税制并存。加快我国地方税制的改革步伐，既是政治经济形势发展的迫切需要，也是我国进一步完善税制的内在要求。 笔者认为，我国地方税制改革的指导思想应该是：统一税法，公平税负，简化税制，合理分权，建立符合社会主义市场经济要求的地方税体系。应遵循的原则应是：（1）坚持国民待遇原则，减少优惠；（2）坚持透明度原则，简化税制；（3）发挥税收调控作用，保护国内幼稚产业；（4）适度调整税负，增加地方税收收入；（5）提高税收立法层次，适当下放税权；（6）清费立税，规范税制。具体地说，应该着重于以下几方面的改革： 一、改变现行对内对外两套税制并存的做法，制定统一的房产税、土地使用税、车船使用税税法 （一）房产税 对内对外应按统一的房产税税法征税；改变计税依据，与国际惯例接轨，把按房产原值减除一定比例后的余额计税的办法，改为按评估值计税，以公平税负，减少税收流失；改进税率设计，由中央统一制定幅度比例税率，以适应我国地域辽阔、地区间经济发展差别很大的实际情况，便于地方根据本地实际确定适用税率。 （二）土地使用税 目前，很多外资企业和大型内资企业，不是设在城镇，而是设在城镇以外的地区，因此，将原“城镇土地使用税”改为“土地使用税”更为确切；内外资企业及其他纳税人应统一征收土地使用税。建议修订《中外合资经营企业法》中有关外商投资企业不征收土地使用税的条款，以贯彻国民待遇原则。我国现行的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》是1988年制定的，10多年来随着经济的发展和物价水平的提高，原制订的税额已显得过低，不利于发挥调节土地级差收入、提高土地使用效益的作用，应适当调高税额，拉大级距，以适应我国地区间经济差距悬殊的状况，增加地方财政收入。 （三）车船使用税 内外资企业和其他纳税人在我国境内拥有并使用的车船，应统一征收车船使用税。我国现行的《中华人民共和国车船使用税暂行条例》是1986年制定的，随着经济的发展和物价水平的提高，原定税额过低，不适应分税制财政体制的需要，也需要调整税额，以贯彻公平税负原则。 二、改革城市维护建设税等税种，对外资企业也依法征收 城市维护建设税是我国地方税体系的重要组成部分。改革城市维护建设税应重新立法，建立独立的税种，外资企业同样也应缴纳，名称改为“城乡维护建设税”为宜；计税依据宜改为按生产经营收入额计征，以公平税负、稳定税基、便于征管；税率改为由中央制定幅度比例税率，各省、自治区、直辖市根据当地经济发展情况和城乡维护建设的需要确定具体的适用税率。这样，有利于地方政府将有关城建的收费并轨征收，规范征收行为，有利于保证城乡维护建设资金的需要，也有利于贯彻国民待遇原则。 三、取消筵席税，停征土地增值税 （一）筵席税 筵席税是1988年在特定情况下开征的一个税种，自开征以来，收入甚微，1994年全国共征收了87万元，至1997年也只征收了3089万元，对抑制不合理的高消费、提倡勤俭节约的社会风尚，效果也不显著；1994年国务院将此税下放给地方管理后，多数省、市已停征，建议在全国范围内取消筵席税。 （二）土地增值税 土地增值税是1994年1月1日开征的一个新税种，开征目的主要是为了抑制当时的房地产投机炒卖活动，防止国有土地收入的流失，增加财政收入。此税开征7年多来，收入很少，开征当年全国只征到了52万元，至1997年也只征收5亿元。近几年随着我国房地产业的正常快速发展，行业利润已逐步趋向平均化；根据实际情况和简化税制的原则，建议暂停征收土地增值税。 四、清费立税，开征社会保障税 （一）清理整顿乱收费 应采取多种渠道分流的方法：巧立名目或重复收取的乱收费，坚决取消；确需收取、具有“规费”和“使用费”性质的，可继续采取收费的形式征收；对那些不以提供公共设施或特定服务为基础，而以取得财政收入为目的的收费，应改费为税。这也有利于改善投资环境，吸引外商来华投资。 （二）适时开征社会保障税 建立完善的社会保障体系，是市场经济健康运行的重要保证。国际上多数国家都开征了社会保障税。我国目前的各种社会保险基金，虽有缴纳人直接受益性质，但主要内涵属于税，现在有的省、市已由税务机关征收。借鉴国际经验，应积极创造条件开征社会保障税，它能有效克服社会保险统筹基金在缴纳和使用管理上的混乱现象，充分发挥税收的职能作用，促进社会保障事业的健康发展。 五、推进农村税费改革，增强我国农业产品竞争力 我国加入WTO后，农产品市场将受到强烈冲击，必须加快推进农村税费改革，减轻农民负担，增强我国农业产品的市场竞争力。中央通过多方面的调查研究，已提出农村税费改革试点方案，坚决取消各种不合理的收费、集资和摊派，取消屠宰税，在农村原有税费综合负担减轻的原则下调整农业税税率，重新核定作为农业税计税依据的常年产量并使之保持长期稳定。这一改革方案，已在安徽全省和有些省市的部分县试点。从试点的实践来看，这一改革方案是可行的，要抓紧总结试点经验，及早全面推开。 六、提高税收立法层次，适度下放地方税管理权限 地方税收管理体制必须遵循“统一领导、分级管理”的原则，兼顾中央与地方两个积极性，实行中央集权与地方分权相结合的模式。为适应我国加入WTO的新形势需要，加快改革步伐，应提高立法层次，合理划分税权。 一是全国统一开征的地方税，由全国人民代表大会立法颁布；授权省、自治区、直辖市人民代表大会制定实施细则。授予省、自治区、直辖市人民政府一定的税收加征和减免等权力，以更好地贯彻提高民族产业国际竞争能力和保护幼稚产业的税收政策。 二是对不具备在全国范围内统一开征的地区性特有税源，赋予省、自治区、直辖市人民代表大会开征新税种的立法权，避免税源流失，增加地方收入。 地方制定的税收法规，都应上报中央备案；凡与国家法律、法规有抵触的，国家最高权力机关、国务院和国家税务总局有权纠正。
殷 武西北政法学院 西安 710063【摘要】税法基本原则是一定社会关系在税收法制建设中的反映，对税收立法、税收守法、税收司法和税法法学研究具有根本性指导作用。它通常是在一定的理论指导下构建，有其形成和发展的基础与依据，其核心是使税收法律关系适应一定生产关系的要求。【关键词】税法基本原则 理论基础 现实根据 历史依据 法律原则是一个部门法存在的根本，任何部门法如不能归纳、总结出若干自己的法律原则，而只依赖于某种价值取向，则难以构造出一套严密、周全的理论和相应的体系。税法基本原则是一定社会关系在税收法制建设中的反映，其核心是如何税收法律关系适应一定生产关系的要求。 税法基本原则是税法建设中的主要理论问题，对此问题的研究不但有重要的理论意义，而且对我国的税收法制建设还有着重要的意义。本文试图对我国税法基本原则的形成与发展的基础和依据作以探讨。一、关于我国税法基本原则的各种观点关于税法基本原则的定义，有人认为“税法基本原则是指一国调整税收关系的基本规律的抽象和概括，亦是一国一切社会组织和个人，包括（征税）双方应普遍遵循的法律准则 。”也有人认为“税法的基本原则是规定或寓意于法律之中，对税收立法、税收守法、税收司法和税法法学研究具有指导和适用解释的根本指导思想和规则 。”对于税法的基本原则的内容，我国学者观点不一，论述颇多。1986年刘隆亨教授最早提出“税法制度建立的六大基本原则”。进入九十年代以来，一些学者开始借鉴和参考西方税法基本理论，将西方税法的四大基本原则，即税收法定原则、税收公平原则、社会政策原则和社会效率原则介绍到我国，研究如何确立我国税法的基本原则，到目前为止，仅从数量上看，我国学者对税法基本原则的概括就有三原则说、四原则说、五原则说、六原则说等四种，即使所主张的原则数目相等，不同的学者对各原则的表述、概括又不仅相同 。徐孟洲教授根据价值取向将税法基本原则区分为税法公德性原则和税法政策性原则。税法公德性原则涵盖以下内容：（1）保障财政收入原则、（2）无偿征收原则、（3）公平征收原则、（4）法定征收原则、（5）维护国家主权原则。税法政策性原则包括税法效率原则、税法宏观调控原则。而刘剑文教授将税法基本原则界定为税收法定原则、税收公平原则、税收效率原则 。还有学者认为税法基本原则包括税收法定主义原则、税收公平主义原则、税收民主主义原则 。税法学界对税法基本原则的研究意见归纳起来有十几项之多：（1）财政原则、（2）税收法定原则、（3）税收公平原则、（4）税收效率原则、（5）社会政策原则、（6）实质征税原则、（7）合理征税原则、（8）平等征税原则、（9）普遍纳税原则、（10）简便征税原则、（11）税收重型原则、（12）宏观调控原则、（13）无偿财政收入原则、（14）保障国家主权和经济利益原则、（15）保障纳税人合法权益原则、（16）税收民主主义原则、（17）税收公开原则、（18）保障财政收入原则等等 。我国学者以上税法基本原则的理论难免存在以下嫌疑：（1）以偏盖全，将某一具体法律制度当成税法的基本原则；（2）未能正确界定税法基本原则之定义，将税法或税收的某些职能作为税法的基本原则；（3）混淆了税法原则和税收原则之概念。二、我国税法基本原则的内容那么，到底那些原则可以作为税法的基本原则呢？我认为，我国税法的基本原则应包括以下基本内容：1、税收法定原则。税收法定原则，又称税收法定主义、租税法定主义、合法性原则等等，它是税法中的一项十分重要的原则 。日本学者金子宏认为，税收法定主义是指“没有法律的根据，国家就不能课赋和征收税收，国民也不得被要求交纳税款 。我国学者认为，是指一切税收的课征都必须有法律依据，没有相应的法律依据，纳税人有权拒绝。税收法定是税法的最高法定原则，它是民主和法治等现代宪法原则在税法上的体现，对保障人权、维护国家利益和社会公益举足轻重 。它强调征税权的行使，必须限定在法律规定的范围内，确定征税双方的权利义务必须以法律规定的税法构成要素为依据，任何主体行使权利和履行义务均不得超越法律的规定，从而使当代通行的税收法定主义具有了宪法原则的位阶 。税收法定原则的内容一般包括以下方面：（1）课税要件法定原则 。课税要件是指纳税义务成立所必须要满足的条件，即通常所说的税制要求，包括纳税人（纳税主体），课税对象（课税客体），税率、计税方法、纳税期限、缴纳方法、减免税的条件和标准、违章处理等。课税要件法定原则是指课税要件的全部内容都必须由法律来加以规定，而不能由行政机关或当事人随意认定。（2）课税要素明确原则 。这一原则是指对课税要件法定原则的补充。它要求课税要素、征税程序不仅要由法律做出专门规定，而且还必须尽量明确，以避免出现漏洞和歧义。（3）课税合法、正当原则。它要求税收稽征机关必须严格依照法律的规定征税、核查；税务征纳从税务登记、纳税申报、应纳税额的确定，税款缴纳到纳税检查都必须有严格而明确的法定程序，税收稽征机关无权变动法定征收程序，无权开征、停征、减免、退补税收。这就是课税合法正当原则。包括课税有法律依椐、课税须在法定的权限内、课税程序合法。即要作到“实体合法，程序正当”。（4）禁止溯及既往和类推适用原则。禁止溯及既往和类推适用原则是指税法对其生效以前的事件和行为不具有溯及既往的效力，在司法上严格按照法律规定执行，禁止类推适用。在税法域，溯及既往条款将会破坏人民生活的安全性和可预测性，而类推可能导致税务机关以次为由而超越税法规定的课税界限，在根本上阻滞税收法律主义内在机能的实现，因而不为现代税收法律主义所吸收。（5）禁止赋税协议原则，即税法是强行法，命令法 。税法禁止征税机关和纳税义务人之间进行税额和解或协议。 2、公平原则。指纳税人的地位在法律上必须平等，税收负担在纳税人之间进行，公平分配，对此可参照西方有“利益说”与“能力说”。“利益说”依据“社会契约论”，认为纳税人应纳多少税，则依据每个人从政府提供的服务中所享受的利益即得到的社会公共产品来确定，没有受益就不纳税。而“能力说”则认为征税应以纳税能力为依据，能力大者多征税，能力小者少征税，无能力者不征税。而能力的标准又主要界定为财富，即收入。我国实际中通常用的是“能力说”，按纳税人的收入多少来征税。税收公平原则应包括两个方面 ：（1）税收立法公平原则。它是公平原则的起点，它确定了税收分配的法定模式，没有税法之公平(还有其它的自己上去找吧)
相关范文：我国个人所得税公平缺失的现状及原因分析摘要：根据中国的具体国情，构建科学合理、公平公正的社会收入分配体系，既是建立健全社会主义市场经济体制的一项重要内容，也是贯彻落实科学发展观、建设和谐社会的题中应有之义。在收入分配领域，个人所得税作为调节社会财富分配、缩小个人收入差距的“稳定器”，始终受到人们的高度关注。最近，党中央从构建社会主义和谐社会的需要出发，强调要更加注重社会公平，加大调节收入分配的力度，并提出“调高、扩中、提低”的收入分配改革目标。根据税收公平理论，深入剖析我国现阶段个人所得税税负公平缺失的现状及产 生原因。 关键词：税收公平；个人所得税；公平缺失；制度 一、我国现行个人所得税存在公平缺失问题 为了适应改革开放的需要，我国于1980年9月开征了个人所得税，其初衷除了增加政府财政收入外，还在于调节收入差距。随着市场经济的发展，经济形势的变化，个人所得税制在其运行过程中暴露出一些未曾预见到的问题。这些问题的存在直接削弱了税种设置的效率，甚至违背了该税种最初设计的本意，未能体现出个人所得税对个人收入水平的有效调节。2005年的税制改革提高了个人所得税的起征点，减轻了工薪阶层的纳税负担，一定程度缓解了社会贫富的差距。但是由于此次改革只是“微调”，没有对税制模式、税制设计、税收征管、税收征收环境等方面进行全方位的改革，使得现行的个人所得税依然存在公平缺失问题，主要表现在横向不公平和纵向不公平两大方面。 （一）横向不公平的具体表现 第一，有多个收入来源和收入来源较单一的两个纳税人，收入相同缴纳不同的税收。所得来源多的人分别按不同税目多次扣除免征额，可不纳税或少纳税；而所得来源少、收入相对集中涉及税目单一的人却因扣除金额少要多纳税。如一人工资2．600元每月，另一人则每月有1．600元工资再加1000元的劳务报酬，前者需要纳税，而后者则无需纳税。这迫使纳税人将收入化整为零，或偷税漏税以减轻负担，寻求公平。 第二，因来源不同导致同一性质不同收入项目缴纳不同的税收。例如，甲乙两人，甲每月获得工资薪金所得6．000元，应缴纳个人所得税（6．000-1．600）x15%-125=535元，乙该月获得劳务报酬所得也是6．000元，应缴纳个人所得税6．000x（1-20%）x20%=960元。可见，甲乙两人取得数量相同的劳动性质所得，但由于适用税率不同，导致两者的应纳税额也不同。 第三，收入相同的纳税人因所得性质不同缴纳不同的税收。例如，甲月工资收入50．000元，应缴纳个人所得税（50．000-1．600）x30%-3，375=11．145元，乙彩票中奖50．000元，应缴纳个人所得税50．000x20%=10．000元。甲的工资所得与乙的中奖所得数额相同，因分别适用9级累进税率和20%的比例税率而缴纳不同的个人所得税。 第四，同为利息所得，对存款利息、股票分红、企业债券利息征收 20%的个人所得税，而对财政部门发行的债券和国务院批准发行的金融债券利息免征个人所得税，这也是一种不平等的做法。 第五，同为中国的纳税人，本国居民与外国居民因适用的费用扣除额不同（本国居民扣除额为1．600元，外国居民扣除额为4．000元），缴纳不同的个人所得税。 (二)纵向不公平的具体表现 第一，收入来源少的工薪阶层成为个人所得税的纳税主体，所得来源多、综合收入高的高收入者却缴纳较少的税。据中国社会科学院经济学所专家们的跟踪调查报告显示：2002年全国收入最高的1％人群组获得了全社会总收入的1％，比1995年提高了5个百分点；最高的5％人群组获得了总收入的近20％，比1995年提高了1个百分点；最高的10％的人群组获得了总收入的32％，比1995年提高了2个百分点。与此相应的是，个人所得税税收收入在高收入人群的比重却相对降低。2001年中国7万亿元的存款总量中，人数不足20%的富人们占有80%的比例，其所交的个人所得税却不及总量的10%。 〔1〕根据广东省地税局公布的消息，2004年广东省共征收个人所得税6亿元，其中约70%即168亿元来自工薪阶层。国家税务总局局长谢旭人表示，2004年中国个人所得税收入为1．05亿元，其中65%来源于工薪阶层。如今，这一情况并未得到改变。 第二，隐形收入和附加福利多的人往往少纳税，偷逃税现象严重，造成社会的不公平。根据国家统计局的保守估计，全国职工工资以外的收入大约相当于工资总额的15％左右，这还不包括职工个人没有拿到手里却获益匪浅的那部分“暗补”，如住房补贴、公费医疗、儿童入托、免费或优惠就餐、住房装修等等。这些“暗补”、收入少纳税或不纳税，说明现行税制仍然存在许多漏洞，没有体现公平税负，合理负担的原则。 第三，对工薪按月计征，对劳务报酬等一些所得采取按次计征产生的纵向不公平。例如，一个月工资为1．500元，年收入为18．000元的工薪阶层，和一个假期打工一个月挣得2．000元的学生相比，前者不缴一分钱的税，而后者却要缴80元的税。 第四，工薪所得的费用扣除搞“一刀切”，赡养老人、抚育未成年子女及家庭成员是否失业等情况均未考虑在内，在新经济形势下暴露出了税收负担不公的现象。个人收入同样是3，000元，两个人都就业的两人家庭和两个人就业的五人家庭，人均的税收负担差异就很大，导致事实上的纵向不公平。 第五，个人所得税的征收、征管不严也导致税收负担不公平。表现在：首先，个人所得税实行以源泉代扣代缴为主、个人自行申报纳税为辅的征管方式导致税负不公。工薪收入相对于其他税目而言，较为规范透明，实行源泉代扣代缴，税收征收成本较低而且征收效率高，工薪阶层偷逃税现象就少；相比之下，高收入者由于收入来源形式多，加上大量现金交易的存在，使得税务机关无法对其进行有力的监控和稽查，税收征管成本高且效率低下，导致高收入者偷税、逃税、避税现象严重。虽然近年来税务部门不断加大执法力度，偷逃税和欠税问题依然严重，执行中的外来人为干扰及某些税务干部执法不严等更使个人所得税的偷逃现象愈加严重。其次，一些基层税务部门执法行为不规范，包括税收征管中税务机关或税务人员没有严格按照税法规定依法征税，存在多征税、少征税和虚征税的问题，也造成税收负担不公平。再次，我国幅员辽阔且经济社会发展极不平衡，各地的纳税条件不一样，容易导致税收征管发达的地区多征，落后地区不征或少征，不能真实体现税收的纵向公平。 二、现行个人所得税公平缺失的原因剖析 现行个人所得税制未能较好地体现税收公平原则，在横向公平与纵向公平方面表现出来的种种问题，归根到底是因为现行个人所得税在税制模式的选择、税制设计、税收征管、税收征收环境等方面存在偏差造成的。 （一）税制模式选择偏差 我国现行个人所得税制存在公平缺失的重要原因在于税制模式选择上我国实行分类所得税课征模式。这种税制模式存在许多缺陷： 第一，采用分项计征，易使纳税人通过划分不同收入项目和收入多次发放而使所得收入低于起征点，达到偷逃税、减轻税收负担的目的。 第二，未能对纳税人的应税收入综合计算，无法全面衡量纳税人的真实负税能力，会造成所得来源多、综合收入高的人不纳税或少纳税，而所得来源少、收入相对集中的人却要多纳税的不合理现象。 第三，费用扣除一刀切，不考虑纳税人家庭人口、支出结构因素以及实际负担水平，难以体现“多得多征、少得少征”的量能负担原则，难以实现税收负担公平，有悖于个人所得税的调节目标。 （二）税制设计不合理 第一，税率方面。一是工资薪金的税率级距设置不合理。低税率的级距小，这使得本不是个 人所得税要调控对象的中低收入工薪阶层，反而成为了征税主体。据国家税务总局2003年年报公布的数据显示:处于中间的、收入来源主要依靠工资薪金的阶层缴纳的个税占全部个税收入的4%，无形中是对勤劳所得的税收惩罚。二是税率档次过多、税率偏高。累进的甚至累进程度很高的名义税率不仅不能解决公平问题却有可能导致纵向不公平问题。据国家统计局对全国54，500户城镇居民家庭抽样调查资料显示，2005年上半年城镇居民家庭人均可支配收入为5，374元，月收入为896元左右。其纳税所得额绝大部分在第一和第二级，对月工资在10万元以上的相当少，最后两极税率很少使用。三是非劳动所得轻征税、劳动和经营所得重征税。我国现行的个人所得税对工资、薪金所得按5%～45%的9级超额累进税率征税；对劳务报酬所得按20%的比例税率征税，一次收入畸高的可以实行加成征收；对经营所得(生产、经营所得和承包、承租经营所得)按5%～35%的5级超额累进税率征税；对资本所得(特许权使用费、股息、利息、红利、财产转让所得、财产租赁所得)按20%的比例税率征税；而偶然所得，如彩票中奖，只征收20%的比例税率。这形成对劳动所得征税高，非劳动所得征税低的现象。四是同一性质不同项目的收入适用不同的税率和不同的计征方法造成税负不一致，导致税负不公。工资薪金、劳务报酬和个体工商户的收入同为勤劳所得，由于税法规定适用不同的税率和不同的计征方法，既容易使人产生税负不公平的感觉，也不利于鼓励勤劳所得。最为典型的表现就是工薪所得按月计征，适用九级超额累进税率，而个体工商户的生产经营所得按纳税年度计征，适用五级超额累进税率。这样，在一般个人的全年工资薪金收入与个体工商户的年收入相同的情况下，个体工商户的全年应纳税额远高于个人工资薪金的全年应纳税额。 第二，税基方面。据资料显示，2000年我国个人所得税收入仅占税收总收入的38% ，而同年美国的个人所得税占税收总额的6% 。原因之一是我国的个人所得税税基过窄，个人所得税的征税范围还不够宽, 个人证券交易所得、股票转让所得、外汇交易所得等项目尚未征税，特别是对投资的资本利得没有征税；附加福利仍无法计价并予以课税；对个体工商户或个人专营种植业、养殖业、饲养业、捕捞业等高收入者并未从法律上征收个人所得税。税基的涵盖面过小，无法真正实现税收负担公平。 第三，税收优惠方面。目前我国个人所得税制度中包含了11项免税、3项减征、10项暂免征收个人所得税的规定。其中有许多税收优惠政策，不利于收入面前人人平等，实现普遍、平等纳税。 （三）税收征管效率偏低 第一，税收征管法律不健全。我国税收征管中出现税收征管不严、执法不规范的一个重要原因是，税收法律体系不健全，税收征管中的法律约束力差，对税收执法权缺乏有效的监督制约机制。首先，税收法律体系不健全，导致无法可依。我国目前尚未有一部对税收活动共性的问题进行规范的税收基本法，现行的单行税法法律效率弱，在多数情况下缺乏应有的约束力，执行难度大，使得税收征管中许多征管措施无法可依。其次，税法的法律约束力差，存在执法不严的现象。一是税收法律只约束纳税人行为，对征税人缺乏必要的法律约束。二是税收执法缺乏强有力的税收司法保障体系，使得税收强制执行措施、税收保全措施等难以得到有效的执行，也使涉税案件的查处缺乏应有的力度、效果。再次，缺乏有效的税收执法监督机制，存在违法不究的现象。一方面，税务机关内部对税收执法的监督检查既没有建立起科学的监督、纠错目标，也没有形成科学的监督考核指标体系，而且由于税收任务因素，也不利于从税务机关内部实施有效的税收执法监督。另一方面，我国对税收执法的外部监督，尚没有形成有较强针对性的职能部门监督和具有普遍性的纳税人监督机制，对税务机关或税务人员税收执法行为的规范性、税款入库的数量和质量都缺乏相应的监督约束。 第二，税收征管能力较弱。目前制约我国个人所得税管理能力进一步提高的主要是人和物两类因素。 从人的因素分析，目前税务干部的整体素质状况还不能适应进一步开放发展的需要，表现在两个方面：一是政治思想素质不够过硬。二是整体业务素质比较低，尤其是专业知识不精通。三是税收执法的随意性大。表现为依法治税的观念树立得不够牢固，没有为查处的违规、违法渎职案件所警醒，有令不行、有禁不止、见利忘义的行为仍存在；面对繁杂、多变的税收法规，有的无法真正领会税法的立法意图，不能正确领会和处理好税收执法和服务经济的关系，增加了税法实施的难度。 从物的因素分析，征管方式仍不能超越个人主动申报和扣缴义务人代扣缴的局限。由于我国目前还没有健全的、可操作的个人收入申报法规和个人财产登记核查制度及完善的个人信用制度，加上我国市场化进程尚未完成，在一些部门仍存在大量非货币化的“隐性”福利，如免费或低价获得住宅及其他各种实物补贴，致使税务部门无法对个人收入和财产状况获得真实准确的信息资料。同时，国税、地税没有联网，信息化按部门分别执行，在实际征管中不仅不能实现跨征管区域征税，甚至同一级税务部门内部征管与征管之间、征管与稽查之间、征管与税政之间的信息传递也会受阻。同一纳税人在不同地区，不同时间内取得的各项收入，税务部门根本无法统计汇总，让其纳税，出现了失控的状态，导致税负不公。 （四）税收征收环境欠佳 第一，依法纳税意识薄弱。受历史习惯、道德观念和文化传统等多方面因素的影响，我国大多数人根本没有纳税的意识。随着经济体制改革的深化，社会价值取向被一些负面伦理道德因素所误导，社会上一部分人把能偷逃税视作一种“能力”的体现。由于个人所得税属直接税，税负不能转嫁，纳税人纳税后必然导致其收入的直接减少，而纳税人偷逃税被发现后对其处罚的力度却很轻，于是，在目前各种征管措施不到位、风险成本较低、社会评价体系缺失的前提下，人们受经济利益驱动，强化了为维护自身私利而偷逃税的动机和行为，客观上加大了税收征管与自觉纳税之间的距离。据税务部门的一份资料报告，在北京市常住的外国人中，主动申报纳税的占80％，而应征个人所得税的中国公民，主动申报纳税的仅为10％。此外，现阶段纳税人缴纳个税没有完税证明，纳税多少与纳税人的养老、医疗、住房、教育、失业、赡养等社会保障和社会福利没有联系，这也是公民主动纳税意识不强、纳税积极性不高、偷逃税现象严重的一个原因。 第二，社会评价体系存在偏差。个人所得税偷逃的另一个重要原因就是社会评价体系有问题。国外税务部门建立有一套完整的纳税人诚信评价制度和诚信纳税制度，只要你有偷逃税行为，就在电脑里纪录在案，不但你在经营上会因此受阻，而且你的行为会受到公众的鄙视，个人信用受到极大的质疑。而目前我国缺乏一套纳税人诚信评价制度和诚信纳税制度。社会和个人不觉得偷税可耻，别人也并不因此视你的诚信记录不好，而不与你交往或交易。评价体系存在严重的偏差导致纳税人偷逃税款严重，加剧税负不公，收入差距不断扩大。 构建社会主义和谐社会，是党中央从全面建设小康社会、开创中国特色社会主义事业新局面的全局出发提出的一项重大历史任务。其在收入分配领域，个人所得税的收入再分配职能对调节社会收入差距至关重要，因此保证个人所得税的税收公平对构建社会主义和谐社会具有积极的意义。针对目前个人所得税制存在公平缺失的弊端，进一步完善个人所得税已势在必行。西方发达国家在此方面做了许多有益的探索，其经验值得我们借鉴。我们应结合自己的国情，深化个人所得税制度改革，充分发挥个人所得税的收入分配调节作用，以缓解收入差距扩大，体现社会的公平、公正。 参考文献： 〔1〕贺海涛中国个人所得税制度创新研究〔M〕北京：中国财政经济出版社， 〔2〕邓益坚关于如何进行个人所得税改革的思考〔J〕特区经济，2005，（01） 〔3〕岳树民中国税制优化的理论分析〔M〕北京：中国人民大学出版社， 仅供参考，请自借鉴希望对您有帮助
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