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会计师事务所审计风险原因及建议 近年来我国会计审计行业取得了较大发展，审计风险也随之不断扩大，注册会计师审计独立性受损逐渐成为公认的该行业的系统风险。随着深圳原野事件、“中诚”伪证案、美国安然公司等财务丑闻的揭露及安达信国际会计公司的崩塌，社会公众已经认识到防范审计风险的重要性，并结合理论和实际问题提出了诸多措施来防范审计风险。目前，我国有执业注册会计师6万余人，但全国5000多家会计师事务所中，大部分会计师事务所为小型事务所，但社会公众却更多地关注大中型会计师事务所的审计风险，从而忽略了会计师事务所审计风险方面的问题。因此关注会计师事务所的审计风险防范能力如何提高也成为一个亟待解决的问题。 一、会计师事务所审计风险形成的原因 (一)审计服务市场需求不足 我国的审计并非出于因所有权与经营权的分离所产生的委托代理关系，而是出于政府部门监督管理的需要，这种状况导致了我国注册会计师服务的最大需求者是政府部门。并且，会计师事务所的审计对象为中小非上市企业，这些企业往往是迫于政府监管机构的压力而委托事务所审核其财务报表，从而引起审计服务市场处于供过于求的状态。在这种状态下，一些事务所为了求生存，谋利润，以降低审计收费来吸引客户，有的甚至同企业经营者共同粉饰财务报表，出具虚假审计财务报告。 (二)相关法律法规与监管制度不完善 2006年2月15日我国出台新的审计风险准则，在准则及相关的法律法规中明确规定了审计目标、一般原则、评估重大错报风险等。对追究会计师事务所与注册会计师的行政责任的相关规定较为完善，而对其民事责任承担方法、损失赔偿的范围及计算方法，则没有任何具体的规定，且政府相关部门对其监督和我国注册会计师协会的行业互查措施流于形式。由于对审计违规惩治力度不够，监管措施不到位，使得审计人员忽视违反法律法规会带来的后果，为了自身的利益而出具虚假财务报表。 (三)审计三方关系失衡 审计三方关系包括第一关系人，即审计主体(审计机构或人员)；第二关系人，即审计客体(被审计单位，财产经营者)；第三关系人，即审计委托者(财产所有者)。审计三方关系是保证审计独立性的必要条件。会计师事务所的审计对象，即第二关系人(审计客体)，大部分为中小非上市企业，这些企业特别是一些私营企业往往由一人或几人创建，企业所有权与经营权一致，即审计客体与审计委托者一致。审计三方关系变为两方关系，独立的、客观公正的审计也将不复存在。 (四)注册会计师缺乏必要的职业判断 在会计师事务所中，存在严重的人才缺乏、知识结构两极化现象。一部分注册会计师还是早期考核通过的年龄较大的一批人员，知识结构仍停留在80年代水平；一部分是刚毕业，工作经验严重不足。且事务所不重视注册会计师的后续教育，后续教育的机会和渠道少。虽然一部分注册会计师具有丰富的工作经验和能力，但后续教育的缺少，使得先前的工作经验并不能及时跟上快速发展的经济步伐，在审计过程中不能提供合理恰当的审计方法和程序。而部分注册会计师因缺少必要的工作经验和能力并不能弥补该漏洞，从而影响审计质量，增大了审计风险。 (五)注册会计师职业道德水平有待提高 注册会计师的职业道德是指对注册会计师的职业品德、执业纪律、业务能力、工作规则以及所负的责任等思想方式和行为方式所作的基本规定和要求，它要求注册会计师遵循独立、客观、公正原则。注册会计师应具备较强的工作责任心，高尚的品德，扎实的会计、审计、法律知识和审计基本技能，敏锐的分析能力和准确的判断能力。在会计师事务所中，注册会计师的职业道德水平高低不一，事务所内部激励机制不合理，内部章程不完善，审计人员工作涣散，无责任心，甚至有些事务所因为将工资与审核数量挂钩，促使了一些注册会计师为了金钱迎合被审计单位，与其串通作弊。 二、会计师事务所审计风险应对建议 (一)创造审计市场的有效需求，拓展业务范围 明确市场定位政府相关部门应采取措施加强对中小型企业审核财务报表重要性的灌输，而不是简单地硬性规定，使中小型企业经营者真正意识到审核财务报表的重要性，主动地寻求会计师事务所审计其报表。相应地增大了审计市场的有效需求，避免会计师事务所在竞争压力下以降低收费或其他不正当手段来招揽客户。会计师事务所除了一般地审计业务外，还可增加税务服务业务、会计服务业务。私营或小型企业的账务处理情况混乱，事务所可为私营企业或小型企业提供代理记账、编制财务报表、工资单处理等业务。这样既为事务所提供了其他业务收入，又借助注册会计师的能力减少了企业舞弊现象的发生。现在企业越来越关注自身的纳税义务和权利，关注自己的纳税负担是否合理、合法，是否能享受税收优惠政策。事务所可为企业提供税收筹划服务，办理企业的各种税务工作等。会计师事务所在拓宽业务范围时，应明确自身的市场定位，合理利用人才，以一项业务为主体，其他业务为副体，办出自身特色，提供高水平专业服务。 (二)完善法律法规与监管机制 我国相关法律应出台对审计违规的民事责任以及刑事责任承担方法，加大惩罚力度。从国家审计署到地方各级财政审计局应建立一套完整的审计监管系统。注册会计师行业协会作为行业自律管理组织，应充分发挥其统一监管、服务及协调的职能。政府也须意识到会计师事务所在整个经济发展过程中起到的积极推动作用，要重视小型事务所的发展，加强对其的监管与督促。各级财政审计机关应真正落实不定时地抽查会计师事务所的审计状况的举措，并将抽查情况公布，增加监管的透明度。此外，还可充分发挥民间监督的作用，使其同政府监管力量共同形成社会监督压力，并鼓励社会公众向监管机关提供违规审计的线索。 (三)重构审计三方关系 在审计三方关系失衡的状态下，需要新增一个审计关系人，即第三关系人，即审计委托者。由于中小型企业规模小，内部控制制度不健全或者不存在，更没有公司监事会或者审计委员会；也不是上市企业，没有预期的使用者。我国注册会计师服务的最大需求者是政府部门，因此笔者认为：可在注册会计师协会下成立一个组织作为审计委托者，中小型企业经营者可以该组织作为审计委托人，寻求事务所审核其财务报表，对事务所出具的审计报告，组织作为预期使用者可鉴定这份审计报告的真实合法性。这样既重新构造了审计三方关系人，保证了审计的独立性。组织也可起到监管作用，减少事务所同企业勾结、粉饰财务报表、出具虚假财务报表的现象。 (四)加强学习与培训，提高注册会计师职业判断能力 事务所应定期组织审计人员学习，并针对学习内容进行考核。特别是在新准则颁布或法律法规有变动后，应及时组织相关人员学习新知识，尽快将新准则运用到工作当中，但是鉴于会计师事务所本身资金缺乏，存在着无力支付培训费用的困扰。因此笔者认为：事务所可与某个学校签定协议书，事务所的工作人员定期到学校进行培训，学习最新的准则、法律法规；学校可派实习生到事务所实习，让学生尽早地接触实务操作，积累工作经验，为以后进入工作岗位扎下坚实的基础。注册会计师应在审计过程中积累经验，自觉主动地学习，提高自身业务能力；在实际工作中结合实际情况确定合适正确的审计方法和程序，在保证审计质量的前提下减少审计成本。如在新准则中提出了现代风险导向审计模型，新审计模型将企业经营风险纳入整个审计体系，扩大了审计范围。增加了审计成本。审计人员在采用审计模型时应结合被审计单位的特点，具体确定审计模型。对于会计师事务所，可采用传统风险导向审计与现代风险导向审计相结合的方法，这样既能降低审计成本，又能保证审计质量。 (五)加强注册会计师的职业道德建设 会计师事务所应转变其事务所组织形式，采取有限责任合伙制，鼓励审计工作人员成为事务所的合伙人。有限责任合伙制是指事务所对其债务承担有限责任，每个合伙人对个人执业行为承担无限责任。在该制度下，任何合伙人(审计工作人员)都必须认真对待审计工作，增强责任心，消除事不关己的心态和散漫的工作态度。 此外，事务所应采取合理的激励制度，奖励具有良好职业道德与业务能力的的注册会计师，利用舆论的力量引导其他工作人员向他们学习，努力提高自身的素质。同时，事务所还应加大内部监督力度，对职业道德、责任心不强的工作人员予以批评教育，在适当情况下还可采取处罚措施，以引导其改正缺点，培养良好的职业道德与专业水平。
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论会计诚信研究一、会计诚信的内涵与意义 1.会计诚信的内涵 什么是会计诚信？简单地讲，会计诚信表达了会计对社会的一种基本承诺，即客观公正、不偏不倚地把现实经济活动反映出来，忠实地为会计信息使用者服务。“诚”对于会计从业人员来说就是忠诚于自己所承担的会计事业，热诚勤勉地做好会计工作，精益求精，追求卓越。“信”就是讲究信用，树立会计信誉，恪守独立、客观、公正的原则，不屈从和迎合任何压力与不合理要求，不提供虚假会计信息，不以职务之便谋取一己私利，提高会计的公信力。所以，从整体看，会计诚信的内涵包括良好的会计职业道德和会计职业操守、精湛的会计技术和会计技能、完善的会计信息质量和优质的会计服务。 会计诚信是会计与生俱来的品质。何谓“会计”，孔子曰“会计当而已矣”。其中的“当”即会计必须按照财制的要求办事，当收则收，既不可少收，也不可超过规定的标准多收；当用则用，既不可少用，也不能滥用。又《说文解字》里说“计，会也，算也，从言从十”。又释“言”字“直言曰言”，就是实话实说。又讲“十”，“十乃数之具也”，就是真实记录、真实核算。所以，就会计的历史而言，其本质乃是对经济行为的客观真实反映，保证所提供的信息内容真实，数字准确，资料可靠。正如我国现代会计学之父潘序伦先生所言：“立信，乃会计之本。没有信用，也就没有会计。”[1]会计正是凭籍这个品质，才能伴随着自产生以来的悠悠岁月不断发展完善，并成为社会生产、人类生活须臾不可离开的职业。 2.会计诚信建设的意义 （1）加强会计诚信建设是实践“三个代表”重要思想具体体现，同时也是实施以德治国方略的重要保证。诚信是先进生产力发展方向的重要保证，是先进文化的重要组成内容，是代表广大人民群众利益的切实体现。会计诚信建设，就是要在会计行业着重开展以职业道德为核心内容的诚信教育，培育“信以立志，信以守身，信以处世，信以待人，毋忘立信，当必有诚”的诚信精神，努力发展面向现代化、面向世界、面向未来的行业诚信文化[2]. （2）加强会计诚信建设是维护市场经济秩序的客观要求。市场经济是一种信用经济，信用是一切经济活动的基础原则，没有了信用，市场经济就无法维系。如果市场主体采取不诚信的手段，大量的会计信息失真，不仅将直接影响国家的财税收入，造成各项经济指标失真，最终导致国家经济政策与实际的偏离，影响国家的各项方针政策对宏观经济的有效调控，从而危害市场经济秩序，导致严重的不公平竞争，损害国家及社会公众利益，加剧信用危机。因此，市场经济越发达，就越要诚实守信。为此，我们必须切实抓紧抓好诚信建设，以确保社会主义市场经济和谐发展。 （3）加强会计诚信建设是适应“入世”新形势的现实要求。会计信息是按照一定的会计政策或会计标准编制出来的。世界贸易组织在其发展过程中已形成了一套完备成熟的运行规则，加入WTO后，意味着我们必须遵循国际通行的“游戏规则”， 会计信息作为国际通用的商业语言，在促进国际贸易、国际资本流动和国际交流等方面的作用将更加突出，社会各界对会计信息真实、客观、透明、公允等的要求更加严格，对会计人员诚信的要求会更高。可见，加强会计诚信建设是我们在国际交流与合作中取得双赢结果的重要基础条件。 二、会计诚信缺失的原因 近年来，我国企业尤其是上市公司的会计信息严重失真，会计造假案频发，会计行业面临诚信危机的严峻挑战。笔者认为，导致会计诚信缺失的原因主要包括以下几个方面： 1.企业产权制度不合理，造成委托人“虚位” 根据契约理论中的委托代理理论，企业是一系列契约的联结。契约的参与人一方为资源的所有者，是委托人；另一方为资源的使用者，即企业的经营者或管理者，是受托人或代理人。委托人将资源的使用权以契约形式转让给受托人或代理人，契约（代理）关系即告成立。由于所有权与经营权分离，代理人以企业法定代表人的身份独立自主地对企业资源进行经营活动，代理人成了企业的“内部人”，而委托人则成了“外部人”。此时会计便处于委托人与代理人的中介地位，沟通和维系着这种委托代理关系。会计的目标就是向资源提供者（委托人）报告受托人对资源受托管理责任的履行情况，以满足委托方监管代理方的基本需要。一般说来，当委托人现实地存在并对会计产生足够影响的时候，总会有一股持之以恒的力量来督促会计履行诚信原则。此时，会计诚信原则的体现就不会出现什么问题。但是，一旦委托人变得远离企业或者根本找不到确定的真正代表，那么会计诚信就失去了动力和压力，会计造假行为便开始出现并且愈演愈烈。不幸的是，在我国目前的产权制度下，确定的委托人事实上是不存在的。众所周知，国有企业的产权不是某个自然人的产权，而是归全体人民所有，或由代表全体人民利益的国家所有，但不管全体人民抑或国家都是抽象的概念，缺乏人格化的代表，究竟由谁来行使所有权并不明确。我国大多数上市公司都是由国有企业改制而来的，由于改制不彻底，造成股权结构不合理，国有股“一股独大”的现象严重，而国家这个最大的股东却是“虚位”的。 现阶段，我国证券市场尚处于发展阶段，以机构投资者为主体、以规范的财务分析为评价标准的理性投资观念远未形成；真正愿意以“股东”身份出现的长期投资者并不太多，相比之下，以赚取短期差价为目的的“股民”却大有人在，投机炒作之风盛行。委托方的高度自由流动，使得他们只关心“今天”的利益，因为“明天”他们可能不再是委托方了。他们对会计诚信的履行持冷漠态度，有时甚至希望会计诚信丧失，从而博取个人的利益。在股权分散和流动的情况下，能够行使委托方权利的只能是其代表机构———股东大会。但由于我国上市公司特殊的股权结构，使得公司的实际最终控制权往往要么被形式上代表国有产权的法人股股东和管理当局共同掌握，要么完全被上市公司的管理当局所控制，股东大会形同虚设。此外，在国有控股的上市公司中，董事会成员和经理层人员往往互相兼任，董事会不但不能监督约束经理层的行为，反而还常常与经理层共同操纵上市公司。在种种利益的驱动下，他们常常会从小团体或个人的自身利益出发，肆无忌惮地造假。会计诚信也正是在这样的背景下缺失的[3]. 2.会计从业人员与会计执业机构缺少独立性，导致监管机制失灵 （1）会计人员缺少独立性地位。会计人员是会计信息的提供者，其工作成效直接影响着会计信息的质量。因此，会计人员应本着特有的职业道德和职业谨慎，勤勉地发挥自己的技能，如实地反映企业的财务状况和经营成果，做到客观公正、廉洁自律、诚实守信。然而，我国目前的会计人员管理体制是由用人单位自己管理为主，即由各单位自主地设置会计机构，任免会计人员并对会计人员进行日常管理，政府有关部门（如财政部门或企业主管部门等）仅是对会计人员的从业资格、专业技术资格等进行间接管理。在这一体制下，会计人员隶属于所服务的单位，并对本单位的行政领导负责。因此，尽管《会计法》赋予会计人员监督本单位经济活动的职责，但由于现行管理体制的局限性，法律赋予会计人员的监督职能实际上难以履行。 从企业的管理关系上来看，会计活动属于企业的管理活动，会计人员属于企业的经营管理人员，他们必须接受企业管理当局的直接领导；从会计信息的传递程序来看，信息的对外提供是一种企业行为，会计人员是代表管理当局向委托人报告业绩。所以，在会计核算和决策的过程当中，会计人员总是要听从管理当局的控制和指挥。一些单位的领导人干扰会计人员依法行使职权，授意、指使、强令篡改会计数据，假造账册，账外设账。在这种情况下，会计人员除了无奈之外，已别无选择，除非他不做会计，从会计行业中彻底退出，才能与做假账无缘。 （2）注册会计师与事务所缺少独立性地位。股份制的出现，使得所有权与经营权分离，因此需要有一个独立的中介机构以超然的立场对企业的经营活动进行监督，会计师事务所就是这样一个中介机构。在会计信息对外披露的过程中，审计的作用至关重要，委托人对于会计信息的判断和使用，很大程度上依赖于注册会计师的意见。尽管审计关系到股东的切身利益，但股东在审计谈判中并没有发言权，与审计人员也没有直接联系。然而，审计人员却需要与企业管理层密切合作，以便对其编制的财务报告进行审计以完成任务，会计师事务所和其他具有商业性的企业一样希望与客户保持建设性的关系。也就是说，注册会计师与事务所更容易受到来自企业管理层的压力而损害其独立性。在这种背景下，注册会计师不但起不到应有作用，反而变成了“拿人钱财，替人消灾”的工具，使得会计诚信进一步缺失。 影响注册会计师独立性的原因主要有：一是现行会计师事务所的聘用制度存在缺陷。本着“谁花钱谁受益”的原则，审计工作应该是由股东出资，由注册会计师提供服务，审计结果对股东负责。然而，由于公司治理结构的不断复杂化，代理链条变宽变长，董事会和经理的角色日益复杂，最终导致审计业务的聘任权由上市公司的管理层来掌握，原本应该是广大股东们审核经理层，而现在变成了董事会花钱审核自己。二是注册会计师行业存在恶性竞争现象。我国当前审计市场的特点是事务所数量多、规模小、集中度低、竞争激烈。为了生存，有些会计师事务所一方面降低审计收费，另一方面不断靠拉关系、走门子来争夺客户。面对审计市场的恶性竞争，不能提供“适当”审计报告的会计师事务所将面临被解聘的风险。为了不得罪客户，会计师事务所不得不以降低审计质量为代价，与上市公司管理当局“合作”。三是审计服务与会计服务一肩挑。《注册会计师法》规定，注册会计师可以承办审计业务，也可以承办会计咨询和会计服务业务。而当这两项服务在一家客户身上合二为一，就会不可避免地出现利益冲突。事实上，在同一家事务所对上市公司既提供咨询又进行审计时，与其说事务所在审计上市公司，不如说事务所是在自己审计自己。中天勤与银广夏，安达信与安然，都是最好的反面教材[4]. 3.民事赔偿机制不健全，会计造假成本低 在成熟的证券市场，上市公司欺诈性的信息披露行为都会受到严厉的惩罚，其中就包括高额的民事赔偿，往往令违法者赔得血本无归。在我国，《证券法》对股票发行人未按有关规定披露有关信息，或者披露的信息有虚假记载、误导性陈述或者有重大遗漏规定了行政和刑事责任，但没有提到民事赔偿问题，难以使违规者受到严厉的经济处罚。事实上，在中国证监会发布的《上市公司章程指引》第十条中明确规定了“股东可以依据公司章程起诉公司……股东可以依据公司章程起诉公司的董事、监事、经理和其他高级管理人员”。此规定为实施民事赔偿提供了依据。但到目前为止，我国尚没有上市公司因违规而进行民事赔偿的先例。司法界在此类案件的受理、判决方面也缺乏可借鉴的判例，暴露出我国民事赔偿机制的缺失。此外，我国会计师事务所普遍采取有限责任制，即使依据《注册会计师法》第四十二条“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任”，事务所出资人也仅承担有限责任，这对注册会计师构不成巨大威慑。可见，我国目前的法律环境对参与会计造假者来说，造假所付出的成本远远低于造假所获得的收益。更为严重的是，当一家企业通过会计造假行为获益却没有受到严厉的法律制裁时，其他企业就会跟着效仿。这种连锁反应的结果，形成了普遍不守信用和造假行为泛滥的现象，这也就不难理解为什么我国证券市场上会计造假的闹剧会不断上演。 4.会计自身的特点及局限性为会计操纵提供了空间 在日常经济中，我们经常看到会计人员为一分钱的差错折腾半天。会计给人们的感觉就是一门非常精确的科学，但事实上会计是一门貌似精确但并不精确的科学。这是因为会计原则或会计标准赋予了单位较大的选择会计方法的权力，不同的选择将生成不同的会计信息，这就为虚假会计信息的产生提供的条件。 （1）会计原则为虚假会计信息提供了操作空间。现代财务会计是以权责发生制作为确认基础，从而产生了大量的应计、预提和待摊项目，会计信息提供者就可以通过操纵应计项目的确认时间来制造虚假业绩，如提前确认收入、推迟确认费用；而稳健性原则在会计实务中的运用是建立在会计人员职业判断基础上的，存在较强的主观随意性，会计信息制造者很容易借此高估费用和损失、低估收入和利得来操纵利润；另外重要性原则、实质重于形式原则都为制造虚假会计信息提供了想象的空间。 （2）会计政策为企业提供越来越宽的选择范围，会计信息提供者总是在规定的范围内选择有利于自身绩效或其他会计目的的会计政策。如美国的安然公司就是利用“特别目的实体”（SPE）符合条件可以不纳入合并会计报表的会计政策，将本应纳入合并会计报表的三个SPE排除在合并报表范围外，导致1997年到2000年期间高估亿美元的利润，低估数亿美元的负债，向投资者提供虚假会计信息[5]. （3）会计工作内容需要凭会计人员的主观判断来进行，这为会计人员制造虚假会计信息提供了职务上的方便。会计核算工作就其内容而言，虽然具有客观的一面，但也不能完全脱离会计人员的主观判断。在日趋复杂的经济活动中，会计核算方法、会计核算程序的选择及财产价值的评估等，都需要会计人员客观、公正的主观判断。如果会计人员不能完全排除利益的干扰，其主观判断就会失去客观和公正，这就为会计人员制造虚假会计信息提供了职务上的便利。 （4）会计准则的滞后性，为会计操纵提供了契机。随着经济的飞速发展，新的经济事项不断出现，如近年来“衍生金融工具”的不断涌现，使原有的会计制度、会计准则已不能适应新的经济形势的发展需要，而新会计政策又不能及时制订及颁布。特别是目前我国的会计准则还没有涉及到金融衍生工具，这就有很容易被上市公司利用会计准则的空白来选择有利于自身利益的会计政策。 三、重塑会计诚信的对策 1.明晰产权，重塑委托人 产权是诚信的基础，明晰的产权是人们追求长远利益的动力，只有追求长远利益的人才会讲诚信。明晰产权的核心就是明确委托人、管理层和注册会计师之间的权、责、利，为三者提供必要的激励与约束机制，使他们各自为自己的行为承担风险和责任，并获取相应的收益。在市场经济中，谁当股东，谁当债权人，是市场选择的结果。一般来说，最有积极性、最有能力控制企业的投资者选择当股东（委托人），而没有能力也没有兴趣控制企业的投资者选择当债权人。在信息不完全的情况下，由国家来监督企业是一项成本很高而效率很低的活动，从这个意义上来说，国家更适合当债权人（而不是股东）。因此，笔者认为，当前国有企业产权制度改革的总体思路应该是国有股减持，并逐渐过渡到国有资本变债权，非国有资本变股权。这样做有助于解决管理层和注册会计师的诚信问题。在契约不可能完备从而不可能让每个成员对自己行为完全负责的情况下，应该让最重要、最难监督的成员拥有剩余控制权和剩余索取权，从而使“外部性”最小。而现行管理层普遍拥有事实上的剩余控制权（可能大于或小于法定的控制权），却不拥有剩余索取权，也不承担决策风险，企业业绩仅是其“升职”的跳板，因此他们只有短期行为而不关心企业的未来，不考虑未来的人怎么可能讲诚信？将国有股权让渡一部分给管理层（这意味着获取一定的剩余索取权），有利于他们关注企业的长期业绩，培养其诚信。而管理层的诚信有助于注册会计师诚信的建立。因为给定更多的真实财务报告，注册会计师将会出具更多的真实审计报告[6]. 2.改革会计人员管理体制，推行会计委派制 会计委派制是指由政府部门或产权单位作为所有者，向国有单位或集体企业委派会计人员，受委派人员代表委派部门监督被委派单位的会计行为和经济活动的一种制度。实行会计委派制后，将会计人员的人事权、考核权、工资发放及业绩评定权等从单位分离出来，保证了会计人员的独立性，解除了会计人员的后顾之忧，使会计人员能够相对独立地行使监督职权，敢于对会计报表的真实性、合法性、准确性、完整性进行监督，从而有效地遏制了以往“领导定调子，会计填数字”的现象，较好地保证了《会计法》赋予会计人员监督职能得以履行，有利于解决会计信息失真、会计秩序混乱的问题。从目前各地试点的情况看，实行会计委派制后，会计信息的质量都有较大的提高。实行会计委派制度，是加强会计监督和管理的有效形式，对规范会计工作秩序将起到积极的作用。 3.加速会计师事务所的体制改革，加大会计造假行为的成本 在《注册会计师法》中，合伙制和有限责任公司就被并列为会计师事务所的两种组织形式，而在实际运作中，选择成本较高的合伙制形式的非常少。因此，应限制事务所对有限责任组织形式的选择，以提高事务所和个人执业的风险意识，增加其对审计质量的关注。只有加速会计师事务所的体制改革，使得会计师事务所在违规时承担无限责任，其面临的风险以及责任加大，铤而走险的几率才有可能大大减少。同时，还应当适当提高行业审计收费并规范最低收费标准。这样，不仅减少了行业恶性竞争，使事务所和注册会计师不至于在过低的审计收费的压力下，任意减少审计程序以损害审计质量的方式来降低审计成本。更重要的是，目前对违规的事务所和注册会计师的处罚主要是包括撤销审计资格的行政处罚，由于注册会计师行业实行市场准入制度，适当提高行业审计收费，规范最低收费标准将提高行业“租金”，这将增加事务所和注册会计师违法的机会成本。这相当于间接地增大对注册会计师和事务所的处罚，将有利于增加事务所和注册会计师的独立性，提高其执业的审计质量。此外，应尽快出台相关法规，明确对违规事务所和个人的民事责任，启动民事赔偿机制。 4.加快会计准则的研究和制订，减少会计虚假信息的施展空间 这方面的工作主要包括：一是完善会计准则和会计制度，压缩财务报告粉饰的空间，这可以从适当增加财务报表附注、鼓励企业披露非财务信息、进一步完善与严格规范关联交易的披露、加强对现金流量信息的呈报和考核几方面着手。二是加快制订和出台新的具体会计准则，针对我国企业特别是上市公司容易出现问题的方面加以规范。三是考虑尽可能缩小会计政策选择的弹性区间，对会计政策选择方面的规范更加具体。 最后，笔者认为我国《会计法》应增加会计诚信的条款，通过法律的权威性和威慑力来强制约束。将会计诚信直接写入《会计法》，这并不是一种简单的形式上的改变，而是体现了整个社会的一种基本意愿和期望，表现出法律的权威性和至高无上，也表示出政府、法律制定和执行机构及公众对杜绝会计造假、重塑会计诚信的坚定决心。 参考文献： [1]国家会计学院《会计城信教育》课题组。“不做假账”与会计诚信的现实思考[J].会计研究，2003，（1）。 [2]卢振基。诚信建设是会计工作的永久主题[J].会计之友，2003，（12）。 [3]杨雄胜。会计诚信问题的理性思考[J].会计研究，2002，（3）。 [4]蒋玉娟，刘斌。独立性缺失：影响会计诚信的根源[J].上海会计，2003，（3）。 [5]王广明，张奇峰。注册会计师“诚信”的经济学分析[J].会计研究，2003，（4）。 [6]郝向荣，赵莹。重塑会计诚信之我见[J].山东审计，2003，（5）。
自2000年安然事件发生，已经时隔四年，重新审视以安然事件为代表的美国财务舞弊案件风波，以及由此引起的美国相关体制、制度的重大改变和影响，有助于我们深入了解美国企业制度及其治理、资本市场、会计制度、注册会计师制度以及相关法律制度，这对于我国资本市场建设，以及企业制度与治理机制、注册会计师制度的改革和完善，具有一定的借鉴意义。一、安然事件的发生与发展（一）事件的由来安然曾经是叱咤风云的“能源帝国”， 2000年总收入高达1000亿美元，名列《财富》杂志“美国500强”中的第七。2001年10月16日，安然公司公布该年度第三季度的财务报告，宣布公司亏损总计达亿美元，引起投资者、媒体和管理层的广泛关注，从此，拉开了安然事件的序幕。2001年12月2日，安然公司正式向破产法院申请破产保护，破产清单所列资产达498亿美元，成为当时美国历史上最大的破产企业。2002年1月15日，纽约证券交易所正式宣布，将安然公司股票从道·琼斯工业平均指数成分股中除名，并停止安然股票的相关交易。至此，安然大厦完全崩溃。短短两个月，能源巨擎轰然倒地，实在令人难以置信。安达信公司作为安然公司多年的审计师，在为安然公司提供审计服务的同时，还为其提供了大量非审计服务，非审计服务的收费也高于审计服务收费。正因为如此，人们对于安达信未能及时发现安然公司的舞弊行为表示疑问。而2002年1月10日，安达信公开承认销毁了与安然审计有关的档案，这就更加证实了人们的疑问。很快，安然公司丑闻转化为审计丑闻。2002年10月16日，休斯顿联邦地区法院对安达信妨碍司法调查作出判决，罚款50万美元，并禁止它在5年内从事业务。但是事情的变化令人难以置信，2005年6月，美国最高法院推翻了3年前对安达信公司所作的有罪判决。负责审理此案的全体法官一致认为，原陪审团作出的庭审说明太过含糊，当年对安达信“妨碍司法公正”的裁决是不恰当的。然而，这一裁定对因安达信倒塌而深受打击的28000名员工来说已经没有太大意义了。（二）萨班斯法案的出台美国相继爆出的造假事件,严重挫伤了美国经济恢复的元气，重创了投资者和社会公众的信心，引起美国政府和国会的高度重视。美国社会各界强烈呼吁美国政府拿出强有力的措施，严厉打击公司造假行为。萨班斯-奥克斯利法案(Sarbanes-Oxley)，即萨班斯法案就是在这样的背景下出台的。法案有两处最为引人注目：一是改进公司治理结构，强化内部控制与责任。萨班斯法案的主要内容之一就是明确公司管理层责任（如对公司内部控制进行评估等），要求管理层及时评估内部控制、进行财务报告，尤其是对股东所承担的受托责任。同时，加大对公司管理层及白领犯罪的刑事责任。二是强化审计师的独立性及监督。法案要求：建立一个独立机构来监督上市公司审计、审计师定期轮换、全面修订会计准则、制订关于公司审计委员会成员构成的标准并独立负责审计师的提名、对审计师提供咨询服务进行限制等。二、对安然事件的反思（一）对萨班斯法案的评价1.对法案本身的评价。（1）凸现了政治诉求，缺乏必要的论证和理性支持从安然公司申请破产保护到萨班斯法案正式生效，其间经历了短短7个月的法案制订过程。萨班斯法案的匆忙出台，打上了深刻的政治烙印，是美国特定政治制度的产物，其中拼凑痕迹明显。2005年7月5日，颇有影响的美国特拉华州衡平法院副大法官利奥?斯特林(Leo Strine)在一场演讲中，对萨班斯法案发起了猛烈抨击，他指出：安然和世通丑闻后，此前阻止各项措施的联邦立法者开始支持迅速采取行动。美国公众公司会计监督委员会（PCAOB）高级专员也承认，如果单纯是安然事件，而没有后来的世通事件，不足以产生萨班斯法案和PCAOB。（2）内在逻辑混乱，内容存在重复、冲突现象法案本身的内在逻辑混乱体现在多个方面:首先，该法案是若干个法案拼接与综合的产物，其内容与表述上存在重复。比如，第8、9章来自原来参议院应对安然事件的一份立法草案，第11章来自原来众议院一份立法草案，同时，还吸收了参议员Dodd提交的有关重建投资者对会计行业信任的法案的部分内容。再如，有关公司高管和白领犯罪的刑事责任部分，分别散见于第8、9和11章。其次，个别地方出现内部不一致，也有些规定之间互相冲突。如，关于公司高管对财务报告真实性的责任，在相关条款中表述不一致。大法官利奥?斯特林形容萨班斯法案像一锅“古怪的杂烩”，把合情合理的想法与“谈及令人怀疑的价值观的偏狭条文”混杂在一起。他还警告联邦立法者“守好本分”，把公司法留给各州自己去处理。2．对法案执行效果的评价。萨班斯法案制定者宣称，这是自罗斯福“新政”以来美国市场和商业领域的最大变革。萨班斯法案执行两年来，美国社会各界对法案的效果褒贬参半。一种是赞美的声音，认为，法案对于加强美国公司治理，强化投资者信心意义重大。美国联邦储备委员会主席格林斯潘2005年5月15日，在宾夕法尼亚大学沃顿商学院毕业典礼上致辞时表示，2002年发布的《萨班斯法案》特别强化了这样一个原则，即公司管理人员应代表股东合理配置企业资源，他为该法案颁布之迅捷、运行之良好感到惊喜。而另一种批评的声音不断，认为，萨班斯法案是一部相当有缺陷的法律，自安然丑闻以来，与萨班斯法案相关的执行成本过于高昂，而监管机构和检察官则有监管过度的嫌疑。2005年3月美国《新闻周刊》报道，尽管美元持续下滑造成海外对美国公司投资减少等一系列问题，但仍不及萨班斯法案带来的问题棘手。美国CFO执行委员会的报告更是明确地指出，由于执行法案404条款，未来三年中将阻碍创造的工作岗位超过30万个，并将导致GDP增长速度放慢近。根据萨班斯法案第404条款，上市公司应当每年对公司的内部控制情况进行评估，对公司的内部治理提出了严苛的要求，这一条款给上市公司带来了巨大的遵循成本，包括上市费用、内部培训费用、外部交易成本、审计费用和各类咨询费用，还有法律费用和董事费用的增加。评论认为，由于萨班斯法案404条款的严苛规定使一些上市公司甚至产生了退市的打算，这主要表现在两个方面：一方面，美国国内的上市公司，尤其是很多在中小上市公司，对遵守萨班斯法案治理规定的成本和进入资本市场的好处进行权衡后，选择了退出资本市场。根据沃顿商学院的统计数字，1999年美国股市中的退市公司仅有30家，2004年升至135家。而Foley＆Lardner律师事务所2004年5月公布的一项调查也显示，在超过100家接受调查的上市公司中，约有20％的公司因法规负担加重而考虑退市。另一方面，相当一部分在美国上市的外国公司，因不堪萨班斯法案带来的高额遵循成本，选择了退出美国的资本市场，而新近打算在美国上市的外国公司也大大减少了。根据纳斯达克的统计数据，该市场2004年总计有13家外国公司上市，但主动退市的外国公司却达到了11家。在纽约证交所，2004年有8家外国公司上市，仅是2003年的半数，却有2家公司主动退市。时至今日，美国各界对于404条款的各种讨论仍在继续，但对于企业内部风险控制强化带来的正面效应开始为有关方面所认可。（二）美国的公司治理问题安然事件发生后，美国社会对企业制度作了反思，意识到公司治理问题，是导致公司舞弊的根本原因。以下制度安排存在的缺陷，才是导致安然事件等发生的深层次原因所在。1．股票期权制激励了造假动机。向公司高层管理人员乃至员工发放公司股票期权，被认为是美国公司治理中十分成功的激励机制。但是，安然和环球电讯等破产事件使股票期权成为了公司陋习和治理混乱的象征。股票期权使一些公司的管理者在几年内成为亿万富翁，也鼓励一些人不顾一切地炒作股市，把公司变成个人的“摇钱树”。为了从公司股票的升值上获利，一些公司的管理者运用包括财务造假在内各种方法，制造“题材”，创造利润，抬高股价，忽视公司的长远发展，损害了投资者的利益。2．公司独立董事形同虚设。为了防止公司高级管理层利用股权分散滥用“代理人”职权，侵犯中小股东利益，美国十分注重独立董事制度。但安然公司的独立董事却形同虚设，根本没有履行应尽的职责。该公司17名董事会成员中独立董事达15名，审计委员会7名委员也都是独立董事，而且这些独立董事都是政界、学界、商界的知名人士。既使有这些德高望重的独立董事，也未能为安然公司的股东把好监督关。目前，这些独立董事不仅备受责难，而且遭到了公司投资者的起诉。3．审计委员会未发挥应有的作用。虽然，美国纽约证券交易所早在1978年就要求所有上市公司都要设立由独立董事组成的审计委员会，负责监督外部审计师的审计质量。但是，安然事件充分暴露出美国公司的审计委员会没有发挥应有的作用。4．企业内部控制机制存在缺陷。上述种种问题表明，美国企业的内部控制也不是完美无缺的，特别是公司高管部门及高管人员有疏于舞弊控制责任的问题。安然事件后，萨班斯法案第404条要求上市公司应当每年对公司的内部控制情况进行评估，萨班斯法案第406条要求公司作为证券发行者应向SEC汇报，披露其是否采用了专门针对高级财务管理人员的道德准则，如果没有，原因是什么。随后，美国审计准则委员会（ASB）发布了独立审计准则（SAS）第99号——财务舞弊审计，SAS第99号反复重申先前准则的主旨，即公司的道德行为是以公司纲领和高层管理部门的价值观为基础的。事实上，美国各方对于内部控制的讨论由来已久，也付出了巨大努力。1992年美国COSO[1]项目委员会组织研究推出了第一份企业内部控制框架报告。提出了由“三个目标”和“五个要素”组成的内部控制框架，成为迄今为止最为权威的内部控制概念。COSO认为，内部控制是由企业董事会、经理当局以及其他员工为达到财务报告的可靠性，经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程。该报告认为，“诚信必须与道德价值共存，必须由公司的首席执行官和高级管理人员发起，并将其渗透到整个组织中去”。美国公认审计准则（GAAS）要求，审计师在评估虚假和不正当行为风险的过程中，应该考虑公司环境。内部控制系统“离不开负责设计、管理和控制内部控制系统的人员的诚信和道德价值”。2004年9月，在该COSO的推动下，由普华会计师事务所执笔完成的企业风险管理一整套内部控制规范正式公布。具体包括企业内部控制框架执行纲要、应用技术以及空白评价工具。该项目由美国注册会计师协会、美国会计学会、国际内部审计师协会、管理会计师协会、财务经理人协会负责监督。有关方面对这套规范的评价是积极的，但将这一套规则付诸实施，还需要一个过程。（三）美国的财务会计报告制度问题安然宣布破产后的第三天，前“五大”立即发表联合声明指出，安然的问题是现行财务报告制度本身存在局限性所致，这一声明所指出的财务报告制度的缺陷引起了空前的共鸣。安然事件后，围绕着美国会计准则及其制定机制的思考主要集中在以下两个方面：1．会计准则的制定模式：由民间机构还是政府制定。在安然事件引发的会计准则大讨论中，不少人提出：会计准则对保护投资者利益如此重要，将此重任完全交给不对国会负责的民间机构承担是否合适，国会或政府机构是否应当在会计准则制定方面发挥更大的作用？美国证券交易委员会承认,过去过于依赖财务会计准则委员会的工作，未能充分履行确保会计准则符合联邦证券法所确立目标的相关责任，今后将扮演更加积极的角色，如扩大财务会计准则委员会的资金来源，减少对会计职业捐款资金的依赖，以及更多地参与财务会计准则委员会的工作议程等。同时，美国证券交易委员会认为，会计准则制定权仍应交由民间机构，因为民间机构制定准则相对于政府制定具有无可替代的优势，如灵活性、及时性、研究资源丰富、较少受到政治压力的影响等。2．会计准则的制定导向：规则基础还是原则基础。安然事件引发的另一个会计准则问题就是：会计准则应当是以具体规则为基础，还是以基本原则为基础？国际会计准则委员会（IASC）及改组后的国际会计准则理事会（IASB）选择的是以基本原则为基础的准则制定方式。国际会计准则理事会主席大卫·特维迪（David Tweedie）2002年2月在美国参议院银行委员会举行的听证会上，对美国会计准则和国际财务报告准则进行了对比评价，很具有代表性。他指出，财务会计准则委员会之所以选择规则基础的制定方法，完全是环境使然：公司需要详细的规则，以减少交易设计的不确定性；注册会计师需要详细的规则，以减少与客户的纷争并在诉讼中自我保护；证券监管部门需要详细的规则，以便于监督实施。但他同时指出，详细的规则往往被别有用心的公司和个人通过精心策划的“业务安排”与“交易设计”绕过规则的束缚。此外，规则基础模式可能诱使公司和注册会计师过分关注会计准则的细节规定，而忽略对财务报表整体公允性的判断。因此，原则为基础的模式有助于培育一种以专业判断取代机械套用准则的氛围。萨班斯法案要求证券交易委员会就美国的会计准则采用原则导向还是规则导向进行研究。2003年7月，证券交易委员会发表研究报告《对美国财务报告采用以原则为导向的会计体系的研究》，其中首次提出了“目标导向”的概念，并就包括概念框架、准则制定机构、国际趋同、公认会计准则的层次等在内的准则制定相关问题提出了建议。作为回应，财务会计准则委员会于2004年7月发表本报告。从总体上，这个报告基本接受了证券交易委员会的建议。（四）美国的注册会计师行业管理体制问题安然事件以前，美国所谓的民间自律管理体制为全世界所推崇，安然事件后，这一体制却遭到多方面的置疑，并得到法律调整。事实上，其体制历来就是法律规范最多、涉及部门、机构、团体最多的复杂体制。（五）注册会计师的独立性问题对于安然事件中审计失败的原因，是注册会计师缺乏独立性，还是委托代理关系中没有给出独立性的制度安排，也是一个值得探讨的问题。1．非审计服务问题。安达信公司为安然公司提供审计服务的同时，还为其提供了大量非审计服务，非审计服务的收费（2700万美元）也高于审计服务收费（2500万美元）。因此，人们认为这种巨额的非审计服务收费影响了注册会计师审计独立性。但也有不少人认为，非审计服务并不影响审计独立性和审计质量，禁止注册会计师提供非审计服务将对注册会计师行业和审计质量产生不利影响。为此，《萨班斯法案》禁止会计师事务所向客户同时提供审计和非审计业务，但并不强制禁止会计师事务所从事非审计业务。2．注册会计师定期轮换制问题。注册会计师定期轮换制问题包含两层含义：一是审计合伙人的定期轮换；二是会计师事务所实行定期轮换，以避免与客户长期的关系导致审计独立性下降。此前，美国只是要求审计合伙人实行7年轮换制，并未要求事务所进行轮换。安然公司成立16年来，其财务报表一直由安达信审计。很多人怀疑这种长期的合作关系会“日久生情”，从而影响注册会计师审计的独立性，因此建议建立会计师事务所定期轮换制度。为此，萨班斯法案责成当时的美国审计总署（GAO，现已更名为政府责任署），研究强制轮换会计师事务所的潜在影响，GAO于2003年11月发布了相关研究报告，认为会计师事务所强制轮换可能并不是加强审计师独立性和提高审计质量的最有效途径。研究报告指出，几乎所有特大型的会计师事务所和《财富》1000公众公司都认为，会计师事务所强制轮换的成本可能超过收益。大多数意见认为，当前对审计合伙人轮换、审计师独立性以及其他改革的要求，如果能得到完全贯彻，将足以实现会计师事务所强制轮换的预期效果。GAO的报告在相当程度上使关于会计师事务所强制轮换的争议暂时平息。三、安然事件对我国的启示基于市场经济的共通性，安然事件引起的对公司治理、财务报告制度、注册会计师行业管理体制、注册会计师独立性等诸多问题的思考，无疑会带给我们很多启示，这些启示对我国尚不成熟的资本市场的发展和完善、公司治理，以及会计审计、注册会计师行业的制度建设具有重大借鉴意义。（一）关于相关制度重要性市场经济的运行依赖于真实、准确、完整的市场信息，要求建立完善、成熟的信息披露制度、风险防范制度及相关制度，包括公司治理机制、财务会计报告制度、注册会计师管理制度、内部审计与外部审计制度，在制度安排上力求合理有效，并从法律层面对于以上制度予以保障。此外，对市场主体良好商业道德的要求也是一个重要的方面，在两者之间的关系上，制度是基础性资源，是最为根本的保障。同时，应当认识到，制度的好与坏只是相对的概念，不存在绝对无缺陷的好制度，也没有哪一种制度一无是处。因此，在制度的选择上，应当理性权衡，对比优劣。尤其是对国外的经验和做法，更要理性借鉴，不要迷信，照单全收，应当根据我国国情，在充分接轨的基础上，将其 “本土化”。就颇受关注的萨班斯法案来说，无论从法案内容本身，还是执行效果来看，都有很多值得商榷之处，并不能成为其他国家必然仿效的模板。（二）关于公司治理和内部控制健全的公司治理和内部控制制度，既可防范公司舞弊行为，也有助于提高会计信息的可靠性。美国式的公司治理和内部控制，历来倍受推崇，也是我国重点的借鉴对象。然而，安然等一系列事件却证明，美国公司治理、内部控制也同样存在严重缺陷。正如我们对事物主次要矛盾与矛盾的主要方面一般规律的认识一样，公司治理及其内部控制的缺陷才是公司财务造假的根源所在。我们认为，对于公司丑闻，所有会计师事务所，不论是对大公司还是小企业进行审计，都应该关注管理层的态度以及高级管理层的控制责任。我国2005年新修订的《公司法》和《证券法》中突出了完善公司治理结构的立法理念，强化了“三会”、股东、高管人员以及外部监督等各种制度安排的相互制约关系，加大了公司主体造假的责任，我们认为这是完全正确的。在两法修订过程中，中注协综合10多个国家和地区的公司法定审计制度，提出了相关立法建议，涉及对各类公司主体实施法定审计，法定审计师的权利，审计师与公司监督机构的协同作用，包括由股东会或股东大会、董事会批准会计师事务所的聘用，授权监事会对公司异常财务状况委托会计师事务所调查，独立董事对会计师事务所的提名权等，公司主体提供财务报告的义务与责任等，得到了立法机关的采纳。这些制度安排，将对各类公司尤其是国有独资、国有控股公司的治理结构、信息披露制度的完善将起到促进作用。通过安然事件，我们认识到，既不能否定股票期权制、审计委员会、内部控制的正面作用，但也不能对它们的作用过分依赖和夸大，而需要将各种制度安排，如公司独立董事制度、外部审计制度协同起来。因为公司治理结构的缺陷，并不是孤立的，存在的问题需要通盘考量和系统解决。正如美国审计总署《关于强制轮换会计师事务所的潜在影响》研究报告指出的：“要使一个制度有效运行，必须存在激励各方面正确行事的机制，合理保证正确行事的足够透明度，并在不正确行事时承担的适当责任”。如何既利用好股票期权制的激励机制，又使审计委员会、独立董事、外部审计师各种机制协同地发挥作用，真正达到监督大股东，保护小股东利益的目的，不仅是美国，也是包括我国在内的其他国家都需要进一步探索的问题。企业治理结构与内部控制制度密切联系，一个好的治理结构能够保证内部控制制度的有效实施。过去，我国对于企业内部控制更多从会计控制入手，目前尚未建立起与国际上相衔接的制度。事实上，内部控制制度涉及股权结构、公司治理、组织构架、人事管理、业务流程、薪酬制度、财务管理、会计核算、信息处理、文化建设等方方面面的问题，并且由于企业性质的差异、规模的不同，导致在控制程序设置、控制方法选择等方面也都体现出不同的特点和要求。（三）关于会计、审计准则建设安然事件发生前，美国曾一直认为其会计准则是全球最好的，能够最好地保护投资者的利益。毫无疑问，这一神话随着安然的破产而破灭。其中暴露出来的诸多问题说明，美国的现有财务会计报告制度在准则国际趋同、透明度、可比性等方面都不尽完善。现有财务报告制度存在的问题，使得注册会计师进行审计时，即使主观上并不想通同作弊，但在客观上也会促成其在一定程度上无法按照公众的期望胜任其职责。注册会计师完成审计业务需要两把尺度,一是会计准则,一是独立审计准则。随着持续的全球化，许多主要资本市场正在积极努力，推动向全球公认的会计准则和审计准则趋同。包括巴塞尔银行监管委员会、欧盟委员会、金融稳定论坛、国际保险监管机构协会、证券委员会国际组织和世界银行在内的国际组织，都强调全球资本市场需要高质量的、统一的会计、审计准则，提出了各国会计准则和审计准则应与国际准则趋同的要求。世界各职业会计师组织，只要不想游离于国际经济金融合作之外，不想游离于国际会计审计专业服务市场之外，就不能无视国际会计、审计准则趋同这一趋势。2004年，欧盟委员会公开宣布，整个欧盟将于2005年全面采用国际会计和审计准则。随后，马来西亚、澳大利亚、新西兰、印度、加拿大等国家表示，它们过去就采用了国际会计审计准则，未来将进一步跟踪和更好执行国际会计审计准则。就连最为坚守自己特色的日本也声称，要执行国际会计审计准则。国际通行的商业语言已经成为提高各国企业在国际资本市场中竞争力的有力工具。2005年开始，我国会计准则、审计准则体系建设加快了步伐。按照中国市场经济发展进程，顺应经济全球化和会计、审计准则国际趋同的大趋势，财政部和中国审计准则委员会明确提出了完善中国审计准则体系、加快实现国际趋同的主张，并制定了国际趋同的工作计划。根据这一计划，在不到一年的时间内，中国审计准则委员会充分调动各方力量，完成了22个新执业准则的制定工作，修订完成了26个执业准则，并于2月15日正式发布。这些准则的发布，将构建起一套与中国经济体制发展要求相适应、顺应国际趋同要求的中国审计准则体系。我国的会计准则也进行了修订和新制定，达到38个项目，完成体系构建。企业会计准则和审计准则体系建设，是完善我国市场经济体系的一项基础性工程，对于提升我国会计、审计质量，促进财政、金融和国企改革，推动资本市场建设，加快实施企业走出去战略，争取国际社会承认我国完全市场经济地位等，将发挥重要作用。这些努力和进展，已经得到国际组织的高度评价，也为发展中国家和经济转型国家树立起典范。特别是在中国市场经济地位问题上，将剔除财务会计信息披露不符合国际惯例的负面因素，为中国企业规范信息披露，得到国际资本市场认可将奠定有力的基础。（四）关于注册会计师独立性对于安然事件中审计失败的原因，是注册会计师违反独立性，还是委托代理关系中没有给出独立性的制度安排，也是一个值得探讨的问题。从理论上讲，注册会计师审计起源于财产所有权与经营权的分离。为了解和考核经营者的管理责任，财产所有者委托独立的专业人员（即注册会计师）对经理人的经营情况进行审查，受托的注册会计师将审查结果报告给委托人。在这种委托代理关系的制度安排中，最核心的问题是注册会计师必须独立于被审计对象（经理人），注册会计师与经理人之间不能够存在利益上的依赖或关联关系。一百多年以来，独立性一直是注册会计师审计的本质特征和灵魂所在。问题的症结就在于教科书中的审计委托代理关系和现实中的实际委托代理关系并不完全相同。在实际操作上，具体化为公司的经理人即管理层在委托、雇佣注册会计师，尽管形式上是股东（主要是大股东）投票决定注册会计师的聘请，但注册会计师是由管理层事先推荐，故而决策权实际上被管理层掌握着。管理层不仅最终决定着注册会计师的聘请、聘请费用的多少以及审计费用的支付，而且决定着注册会计师为公司提供的审计、咨询等服务费用的结构，因此注册会计师与公司的管理层之间具有相关性而非独立性。这就是普遍存在于公司管理层与注册会计师之间的“固有利益关联”（在一股独大的情况下，也有可能管理层就是大股东的代理人，于是大股东与注册会计师之间也可能出现这种“固有利益关联”）。面对自己“衣食父母”合法或非法的会计操纵行为，注册会计师往往被置于两难的境地，从而影响到独立客观地发表意见。反观独立审计走过的历程，包括在美国发生的一系列审计失败案件，其实是在不独立中、在注册会计师的固有利益的关联和冲突中走过的，这就使得注册会计师每隔一段时间，总会重犯同一性质的错误，而且每况愈烈，时间间隔也越来越短。尽管人们也在不停地寻找对症的药方，但已有的方案基本上都是在现有审计制度安排不变的前提下做出的一些改良措施，过两年又可能旧病复发。
近代会计审计史表明，证券市场发生的重大危机事件，必然影响甚至改变会计审计的发展进程、发展模式和方向。1929年美国股市的崩溃以及由此引发的长达四年的全球经济危机，不仅终结了放任自由的资本主义时代，也彻底改变了证券市场的“游戏规则”，1933年证券法和1934年证券交易法证券交易管理委员会（SEC）的成立，最终促使美国公认会计准则和审计准则的诞生。我们认为，安然事件需要引起社会各界特别是会计界的充分关注，因为安然事件所涉及的决不仅仅是会计信息失真的问题，也暴露出美国为确保会计信息真实性所作出的制度安排（如公司治理的独立董事制度、注册会计师的行业自律机制等）存在着严重缺陷。不可否认，我国近年来不论是证券市场的监管，还是会计审计的规范，都不同程度地借鉴美国的做法。理性地分析发生在成熟证券市场上的安然事件，不仅有助于我们从中吸取教训，也可避免今后在借鉴美国的做法时盲目照搬。正是基于这样的考虑，本文拟较为全面地介绍导致安然公司坍塌的会计审计问题，分析安然事件对美国今后会计准则的制定以及注册会计师监管模式的潜在影响，并从会计审计和公司治理的角度，总结安然事件给我们的启示。一、导致安然公司崩塌的会计审计问题（一）会计问题根据安然公司2001年11月8日向SEC提交的8－K报告以及新闻媒体披露的资料，安然公司的主要会计问题可分为四大类：（1）利用“特别目的实体”高估利润、低估负债。安然公司不恰当地利用“特别目的实体”（SpecialPurpose Entities，简称SPE）符合特定条件可以不纳入合并报表的会计惯例，将本应纳入合并报表的三个“特别目的实体”（英文简称分别为JEDI、Chewco和LJM1）排除在合并报表编制范围之外，导致1997至2000年期间高估了亿美元的利润。低估了数亿美元的负债。此外，以不符合“重要性”原则为由，未采纳安达信的审计调整建议，导致1997至2000年期间高估净利润亿美元。各年度的具体情况如下：单位：亿美元项目名称92000合计净利润调整前净利润减：重新合并SPE抵销的利润 审计调整调减的利润 调整后净利润 调整后净利润占调整前比例％ ％％％ ％债务总额调整前债务总额 －加：重新合并SPE增加的债务 －调整后债务总额 －调整后债务总额占调整前比例 ％％％ ％ －资料来源：Enron Corporation‘s 8－K filing with the SEC on November 8 2001.安然公司的上述重大会计问题，缘于一个近乎荒唐的会计惯例。按照美国现行会计惯例，如果非关联方（可以是公司或个人）在一个“特别目的实体”权益性资本的投资中超过3％，即使该“特别目的实体”的风险主要由上市公司承担，上市公司也可不将该“特别目的实体”纳入合并报表的编制范围。安然公司正是利用这个只注重法律形式，不顾经济实质的会计惯例的漏洞，设立数以千计的“特别目的实体”，以此作为隐瞒负债，掩盖损失的工具。更令人不可思议的是，这个3％的惯例，原先是10年前一个从事租赁业务的主体所设计的，后来该主体极力说服了有关当局认可了其会计处理。以后，这神奇的3％规则便逐渐演化为约定俗成的惯例，并适用于对几乎所有“特别目的实体”的会计处理。安达信在安然事件东窗事发之后，就是以此为自己作辩解的。但我们认为安达信的辩解是片面的，作为全球著名的会计师事务所，安达信难道不明白这项荒唐可笑的惯例有修于“实质重于形式”的基本会计原则？难道审计只是机械地照搬准则和惯例，而不需要专业判断？难道安达信不清楚安然公司通过“特别目的实体”隐瞒负债、掩盖损失对投资者可能造成的后果？安然公司前执行副总裁兼首席财务主管安德鲁S.法斯焘（2001年10月被革职）在1998年一起名为“仙人掌3”诉讼案件的作证中曾坦言，安然公司通过设立“特别目的实体”，就是为了将负债转移到资产负债表外，在进行“业务安排”和“组织设计”过程中，均与安达信密切磋商（kurt Eichenwald ＆ Michael Brick，2002）。可见，安达信并非不了解安然公司设立“特别目的实体”的用意。（2）通过空挂应收票据，高估资产和股东权益。安然公司于2000年设立了四家分别冠名为Raptor I、RaptorⅡ、Raptor Ⅲ和Raptor Ⅳ的“特别目的实体”（以下简称V类公司），为安然公司的投资的市场风险进行套期保值。
呵呵 只能说小女你很懒啦，搜索一下有很多这种文章的，我这里帮你粘贴出一篇来，其它的自己参考这弄咯~~：）企业财务信息的真假直接关系到企业诚信和声誉。本章列举国内外的财务信息欺诈案例，目的之一是让学生了解做假者的伎俩和手段，以便工作后有效避免类似事件的发生，具备识别财务信息的火眼金睛，扮演好经济警察的时代角色。案例1 安然事件对我国财务管理的启示就在我们为中国资本市场系列造假案忧心忡忡的时候，太平洋彼岸的美国也“不甘寂寞”地爆出了当量巨大的假账丑闻。总部设在德克萨斯州休斯敦的安然公司（Enron）曾被《财富》杂志评为美国最具创新精神的公司，该公司2001年的股价最高达每股90美元，市值约700亿美元。但在安然公司前任财务主管因涉嫌做假账，受到证券交易委员会（SEC）调查的消息公布后，公司的盈利大幅下调，股价急剧下跌至26美分。安然公司被迫根据美国破产法第十一章的规定，向纽约破产法院申请破产保护，以资产总额498亿美元创下了美国历史上最大宗的公司破产案记录。一、做假手段（一） 隐瞒巨额债务安然公司未将两个特殊目的实体（Special Purpose Entity,SPE）的资产负债纳入合并会计报表进行合并处理，但却将其利润包括在公司的业绩之内。其中一个SPE应于1997年纳入合并报表，另一个SPE应于1999年纳入合并报表，该事项对安然公司累计影响为高估利润亿美元，低计负债亿元。SPE是一种金融工具，企业可以通过它在不增加企业的资产负债表中负债的情况下融入资金。华尔街通过该方式为企业筹集了巨额资金。对于SPE，美国会计法规规定，只要非关联方持有权益价值不低于SPE资产公允价值的3％，企业就可以不将其资产和负债纳入合并报表。但是根据实质重于形式的原则，只要企业对SPE有实质的控制权和承担相应风险，就应将其纳入合并范围。从事后安然公司自愿追溯调整有关SPE的会计处理看，安然公司显然钻了一般公认会计准则（GAAP）的空子。（二）安然公司利用担保合同上的某种安排，虚列应收票据和股东权益12亿美元。（三）将未来期间不确定的收益计入本期收益，未充分披露其不确定性安然公司所从事的业务中，很重要的部分就是通过与能源和宽带有关的合约及其它衍生工具获取收益，而这些收益取决于对诸多不确定因素的预期。在IT业及通讯业持续不振的情况下，安然在1999年至少通过关联企业从互换协议中“受益”5亿美元，2001年“受益”亿美元。安然只将合约对自己有利的部分计入财务报表——这其实是数字游戏。尽管按照美国现有的会计规定，对于预计未来期间能够实现的收益可以作为本期收益入账，但安然公司缺少对未来不确定因素的合理预期，也未对相关假设予以充分披露。（四）安然公司在1997年未将注册会计师提请调整的事项入账，该事项影响当期利润亿美元（1997年的税后利润为亿美元，安达信会计师事务所对此采取了默示同意的方式）。（五）利用金字塔构架下的合伙制网络组织，自我交易，虚增利润13亿元（六）财务信息披露涉嫌故意遗漏和误导性陈述二、对我们的启示（一） 从财务会计角度传统财务报告披露模式捉襟见肘。以历史成本和每股盈余为重心的财务报告模式很难适应当今的商务模式、复杂的财务结构和与此相关联的经营风险。尽管安然在2000年年报中提供了其8页纸的管理当局的讨论与分析以及16页纸的会计报表附注，但仍然将一些资深的分析师和基金经理人搞糊涂了。在他们看来，安然披露了大量的信息垃圾。现行财务报告系统产生于工业时代的上个世纪30年代。那时的资产是有形的，投资者是成熟的和数量不多的。既没有资产负债表表外融资，也没有即时股票报价或信托基金，更没有首次投资项目的价值重估。投资者不能长期忍耐资本市场上的财务报告又反映大量复杂的“过去时”信息，他们更需要正在发生和未来将要发生的相关信息。因此，财会界必须谨慎而迅速地完成向“现在时”报告模式的转变，以提供连续性而不仅是期间性、多维核心业绩指标而不仅是单一每股收益以及易于理解的商务模式、经营风险、财务结构和经营业绩的信息。关联交易舞弊或欺诈游刃有余。为推动二级市场股价，安然公司开始通过关联交易做手脚。最为著名的关联交易发生在2001年第2季度，安然把北美的3个燃气电站卖给了关联企业Allegheny能源公司，成交价格为亿美元。市场估计此项交易比公允价值高出3亿至5亿美元，该差额被加入能源公司业务利润中。就在这个季度结束的前一天，安然将它的一家生产石油添加剂的工厂卖给了名为EOTT公司的关联企业。外界怀疑由于安然无法提供令华尔街满意的盈利数字而强迫EOTT在季报的最后一天完成了交易。实际上，早在1999年底该石油添加剂工厂已被安然列为“损毁资产（Impaired Asset），冲销全额达亿美元。而18个月后又以亿美元的价格出售，其间充满蹊跷。反观我国的关联交易同样五花八门。如企业向内部管理人员贷款，让后者买进公司股票，或借现金给关联公司，让后者购买自己的产品；或通过购并、置换、托管等手段与关联公司制造计价不平等条件下的“泡沫利润。虽然财政部出台了抑制关联交易业绩幻觉的规定（即将超过公允价值的部分计入资本公积），但鉴于关联交易计价与披露的专业性与复杂性，该领域依然是热衷于操纵利润者的乐土。合并报表范围别有玄机。考察美国的一般公认会计准则和我国的准则、制度就会发现，拥有实质控制权是纳入合并范围的标尺。这便产生两个问题，一是必须依赖财会人士的高度专业判断，因为拥有子公司的股权虽不及51％但可能“实质控制”，而安然公司恰恰在这样的灰色地带下，未合并众多未拥有50％股权但“实质控制”的子公司；二是客观上鼓励管理当局建立复杂的公司体系，拉长控制链条，将债务留在子公司账上，将利润显示在母公司的账上。安然公司利用该等技巧，创建子公司和合伙公司数量超过3000个，以自上而下“传递风险，自下而上“传递”报酬。联想到我国的许多公司任意改变合并报表范围，并盈不并亏的情形层出不穷，看来压缩合并报表的利润操控空间在当前复杂的商业环境下，显得尤为重要。激进的财务管理犹如“火中取票”。安然公司奖励业绩的办法，颇让人费解。经理人员完成一笔交易的时候，公司不是按照项目给公司带来的实际收入而是按预测的业绩来执行。就是说，如果签署协议的时候预计项目可以为公司带来30％的回报，那么就按照这一数字给负责人发奖金。此外，安然公司管理层对财务报告表现出异乎寻常的关切与积极。一位西方著名的会计学家说，如果公司的文化是为了既定的目标可以不惜一切代价，那便是麻烦的开始。反观我国的一些企业，也常常为了激进的盈利指标，实施扭曲的激励举措，而一旦事与愿违，又寄希望于会计制造利润，如此，即陷入了“目标激进——扭曲激励——数字游戏”的恶性循环怪圈。避险的财务创新或许成为制造风险的罪魁祸首。衍生金融工具最原始的功能就是为了“避险”，安然公司一方面用期货、期权市场和衍生金融合同将能源商品“金融化”一方面将一系列不动产打包抵押，借助信托基金或资产管理公司对外发行股票和债券。安然公司的初衷是把本来不流动或流动性很差的资产或能源商品“流通”起来，没想到却成为破产的主因。尽管我国的企业引入衍生金融工具还不普遍，但仍需未雨绸缪，因为在驾驭金融品种能力有限的情况下，片面追求财务创新很可能适得其反。（二） 从独立审计角度业务多元化是福是祸？美国20世纪90年代是历史上少有的疯狂繁荣阶段之一，因为公司利润和股票价格前所未有地增长。在得意之后的膨胀中，许多规则和界限都发生了松动。安达信自20世纪80年代一直是安然的外部审计师，但从90年代中期起，它开始提供内部审计、内部控制和咨询服务，这意味着，它的一只手忙于安然的会计和控制系统，另一只手来验证所产生数字的公正性。美国《经济学家》评论说，“会计公司放弃了传统的外部怀疑者角色而成为一个内部的商业合伙人，他们也放弃了披露信息的职责，而成了掩藏财务兔子的魔术师。”而另外引起质疑的是，大会计公司从90年代展开的庞大的“专家”咨询服务，从信息技术系统到法律援助，从纳税计划到人力资源招聘方案，拓展咨询业务的趋势非常明显。1993年，全行业31%收入来源于咨询，而1999年咨询占业务收入的比例高达51%。2000年安达信从安然公司获得了约5200万美元的服务费用，其中2500万美元是审计费用，约2700万美元是咨询和其他服务费用，这使得安达信在出具审计报告时乐得“放一马”，因为一旦得罪了安然公司，巨额咨询费用恐将不保。美国证券交易委员会（SEC）前主席利维特曾力主拆分咨询业务，但包括安达信在内的五大会计师事务所却一直以阻碍注册会计师业务发展等理由加以拖延，安然事件的爆发使得这种拆分变得迫切，会计师事务所服务品种的重新“洗牌”已成定论。我国的会计师事务所正凭借扩大业务规模、开展增值性服务，以期形成业务多元化格局。在这一转化过程中，审计与咨询导致的独立性冲突应当引起我们足够的警醒，当咨询业务收入占业务总收入的比例超过50%时，就要及时考虑将咨询机构分立。单一客户收费高企是喜是忧？像安达信会计师事务所拥有安然公司这样的大客户，不由自主地会产生财务依赖。如果会计师事务所的主要收入来源于同一客户，或某单一客户的付费与会计师事务所的规模相比不匹配，注册会计师很可能因利益诱惑而弱化应有的独立性。对此，一些独立审计发达的国家和地区制定了相应的规范，如香港会计师公会规定会计师事务所从同一客户取得的收入不能超过会计师事务所总收入的15％。业务收入的集中度风险是导致审计失败的诱因，我国的职业道德规范体系应尽快弥补这一空白。旋转门是停是开？很多安达信的职员辞职后径自加入了安然公司，与原来的同事继续着“亲密”的关系。这形成了一种“旋转门效应”，使执行审计的注册会计师先入为主地形成客户内部控制良好的印象。让旋转门停下来，防止与客户关系过于紧密，提升审计独立性，也是摆在我们面前亟待解决的课题。同业互查是强是弱？在美国的自律管理体系中，每三年一次，由事务所之间相互检查。同业互查被认为是注册会计师自律机制的最佳模式。耐人寻味的是，安然事件前的同业互查未能发现安达信的审计漏洞，而事后由德勤会计师事务所进行的专项检查同样“OK”，人们不免觉得同业互查差不多成了“同业包庇”或“同业吹捧”的代名词。在我国准备引入这一监管形式时，应当审慎考虑：同业互查对质量控制的促进程度，各事务所之间的制衡力度以及开展检查时的测试深度，流于形式和浅尝辄止的同业互查只会造成审计资源的浪费。协会监管职能是松是紧？美国注册会计师协会（AICPA）一直扮演双重角色：既是注册会计师的“胡萝卜”（权益的守护神），又是注册会计师的“大棒“（执业的监管者）。安然事件引发的人们对协会角色的置疑，直接导致了协会所属“公共监督委员会”（POB）的解体。应当承认，行业协会角色的模糊制约了其监管职能的发挥。可行的做法是，让角色分立，要么是注册会计师的“代言人”，要么是注册会计师的“监管者”。 外部环境是冷是热？经济低迷、价值观沦丧、心理预期、盈余标杆、指标考核等都可能成为管理当局舞弊的刺激因素。自从美国的新经济泡沫溢出后，经济发展放缓，包括安然在内的上市公司面临着沉重的财务压力，由此产生了强烈的造假内驱力。目前，我国证券市场规范化进程加快，企业竞争空前激烈，面对股东的期许、主管部门的要求和监管部门的督察，公司管理当局（特别是上市公司）的业绩欲望异常迫切。应该说，外部环境的好坏在一定程度上折射着审计的成败，换言之，经济的繁荣容易遮盖财务数据的“水分”，即使审计出现过失也不易暴露。尽管我们不应根据外部环境的优劣考虑审计的性质、时间和范围，但在外部环境较“冷”的条件下，恪守应有的谨慎与合理的怀疑，是防范审计失败的应有考虑。专业品质是高是低？关联交易审计向来是注册会计师审计的重点和难点，如果再加上表外融资、衍生金融工具等事项，更是对注册会计师专业胜任能力形成巨大考验。美国注册会计师协会准备开发一个关联交易审计“工具箱”（包括与关联方交易有关的所有现行的财务报告和审计规则，并为注册会计师提供在目前审计期间应予考虑的若干建议），并就舞弊问题发布详细的执业指南，这意味着职业界开始重点解决审计失败的困扰。需要提请同仁注意的是：第一，考虑如何转变已给外界造成的注册会计师“无所不能、无所不包”的印象；第二，避免在特定领域出现“外行审计内行”的情形，尤其是涉及财务创新时；第三，充分关注复杂或特殊的交易和事项所带来的经济后果。类似像安然公司发生的关联交易（安然前首席财务官为关键关联人），事实上成了注册会计师审计的“逻辑炸弹”，只有审时度势，辨析交易和事项背后的风险所在，针对性地采用追加的程序，才不至于落入预设陷讲。(黄世忠，《财务与会计》2003年第3期)案例 施乐公司财务违规剖析美国国会审计总署（General Accounting Office GAO）2002年10月公布了一份题为《财务报表重述：趋势、市场影响、制度对策和存在的挑战》的报告。报告称美国上市公司中由于会计违规而引起财务报告重新编制的次数从1997年的92次上升到2001年的225次。根据这一趋势，GAO预计2002年财务报告重述的公司将比1997年增加170％以上。报告显示，大规模公司由于利润操纵而引起财务报告重述次数增长尤为迅速，其中包括著名的施乐公司、安然公司及世通公司等等。在众多会计违规处理中，由操纵收入和成本费用的确认金额和时间而引起的财务报告重述次数仍然占总数的50％以上。下面以施乐公司为例，分析其会计利润的操纵手段和动机，并讨论我国上市公司的财务报告现状：一、施乐公司的两次财务报告重述施乐公司创建于1906年，总部位于美国康涅狄格州斯坦福市，是一家历史悠久的以经营办公设备为主的跨国企业，也是世界上最大的现代化办公设备制造商及复印机的发明者。施乐公司于2001年和2000年两次重新编报以前年度的财务报告，大幅下调收入和利润。(一)第一次财务报告重述2000年6月16日，施乐公司墨西哥地区分部设立的异常准备金（unexpected provisions）被公开披露。由此，美国证券交易委员会（SEC）开始对施乐公司墨西哥地区业务的会计处理问题进行调查。2001年4月3日，施乐公司向公众透露将延迟向SEC提交2000年度财务报告。原因是施乐公司的审计委员会和其外部独立审计师毕马威会计事务所将分别对财务报告进行复核。2001年5月31日，施乐向SEC提交了复核后的2000年度财务报告，其中1998和1999年的比较合并财务报表被调整。1998年度净利润下调12200万美元，比原来减少％；1999年度净利润下调8500万美元，比原来减少6％。在两年的时间内，施乐公司累计虚增利润达20700万美元。显然，利润的下调和会计处理的更正是公司审计委员会和毕马威会计事务所分别进行的两项调查所导致的。对施乐公司的调查，主要集中于墨西哥地区的业务及公司的会计政策和会计处理。调查结果表明，在某些业务的会计处理方面，施乐公司有违背美国公认会计准则（GAAP）的违规行为。调查结果还揭露了在此之前的几年时间里，墨西哥地区的某些高级经理合谋违反公司的会计政策和管理程序。会计处理方面的违规主要有：无法收回的应收账款的坏账准备、低估租用特许权的负债、设立非法准备金等。(二)第二次财务报告重述2002年4月1日，施乐公司再一次提出重新编报1997年至2000年的财务报告，并将对刚刚公布的2002年财务报告做相应调整。这次更正使得公司调低1997年至2000年的净利润，四年累计亿美元，是其在经过第一次调整后的四年净利润总和的％。相关会计数字见表所示。这次财务报告重新编报的主要原因是施乐公司在费用和收入确认方面违反了GAAP的会计处理规定。二、主要会计操纵手段根据SEC的调查结果，1997年至2000年间，施乐公司利用违规会计处理隐瞒和歪曲了真实的经营状况，使其会计利润达到并超过华尔街的盈利预测。这一系列的会计操纵是公司高层管理人员一手导演的。调查结果表明：施乐公司的主要会计违规方式有：(一)提前确认租赁收入施乐公司不断改变其租赁收入的会计处理方法，却不披露相关会计收益的增加仅仅是来自会计处理的变更。除了不进行相关披露外，施乐公司多数会计处理是明显违反GAAP的。例如，在提高收取出租设备的租赁费时，施乐公司在当期确认了由于提高收费带来的收入的增加。而根据GAAP的规定，这些收入在提高收费当期是没有实现的，要递延到剩余出租期才能进行确认。(二)任意提高出租设备余值施乐公司在租赁期开始后，任意调整出租设备的余值（即在出租期结束后，通过调高设备余值来减少相应的成本项目，从而使季度报告的盈利水平达到公司内部和资本市场的盈利预期。(三)提前确认出租资产组合收益合约的收入施乐公司将各项出租资产进行组合，将来自于这些资产组合的未来租赁收入卖给投资者，这在实质上是一种远期合约。GAAP规定，这类收入必须在租赁收入真正取得时才能确认相应的合约收入，而施乐公司在签定合约的当期就确认了所有收入并且没有披露相关内容。(四)操纵各项准备金施乐公司通过减少原先为了其他目的设立的准备金余额来增加当期利润，这明显违反了GAAP的规定。另外，在1995和1996两年内，施乐公司由于在与美国国税局（InternalRevenue Service，IRS）的法律纠纷中胜诉而获得一笔利得。根据GAAP的规定，公司应该在1995年和1996年确认相关法律费用时就全部确认这笔利得。而施乐公司将这项利得递延到1997年至2000年之间进行确认，这种违背GAAP规定会计处理的目的是为了随意操纵各年利润，以达到盈利预测。(五)未披露应收账款贴现业务证券分析师预测施乐公司1999年的流动性会提高，并且年末现金账户有大量余额。为了达到这一预测，公司管理层让其最大的业务部门与当地银行进行了大量的应收账款贴现。这些交易对施乐公司1999年的经营现金流有重大影响，但公司却没有在财务报告中做出相关披露。有些贴现业务是有回购协议的，即施乐公司要在1999年末以后的一段时间内再买回该应收账款。公司不仅将其作为应收账款出售进行会计处理，而且第二年也不做应收账款回购时的会计处理。三、利润操纵的动机分析(一)市场预期从上述施乐公司会计操纵手段来看，有通过改变会计处理方法来调节账面利润的，有违规提前或延后确认利润的，有为了提高流动性而进行交易安排的。这些手段的一个直接目的就是要达到或超过证券分析师的盈利预测以及公司内部制定的盈利目标。这些会计操纵手段虚增和平滑了公司的盈余数字，达到并超过了市场的预期，使得公司股价一直保持较好走势。(二)经理人报酬美国众多上市公司，包括施乐公司在内，为何要利用会计操纵手段来使公司业绩达到公司内部和市场的预期呢？因为这关系到公司管理层的切身利益，包括报酬和职位。SEC指称，1997年至2000年间，施乐高级管理人士领取了500多万美元的业绩补贴，并通过出售所持股票获取了3000多万美元的利润。可见，正是依赖于公司经营业绩的酬金以及与股价直接相关的股票收入，促使公司管理层不惜使用违法的会计处理来谋取高额的回报。除了报酬之外，职位的保全也是动机之一。因为市场竞争使得没有创造出色业绩的管理层面临被辞退的风险，而会计利润又是评价管理层业绩的重要指标，管理层有动机为了保全职位去操纵会计利润。四、我国上市公司财务报告现状的分析我国上市公司的财务报告也存在会计数字虚假的状况，证监会已对部分公司作出相应处罚并要求公司重新编制财务报告。这类公司利用多种手段制造虚假失实的会计报表，以达到其上市、配股和避免成为ST公司或退市等目的。而这些公司会计操纵的手段还是以利润和费用的确认为主。部分因财务报告虚假失实而被公开处罚的上市公司有：ST黎明的1999年度会计报告虚增资产8996万元；虚增负债1956万元；虚增所有者权益7413万元；虚增主营业务收入15277万元；虚增利润总额8679万元。ST冰熊2000年年报显示，由于费用挂账、会计处理不当等会计差错，该公司2000年期初未分配利润调减5545万元，表明该公司以前年度信息披露存在重大不实行为。郑百文上市前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等手段，虚增利润1908万元，并据此制作了虚假上市申报材料；上市后三年中采取虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本及费用、费用跨期入账等手段，累计虚增利润14390万元。东北制药在编制1996年财务报表时，把应作为费用处理的2128万元出口税金转入产成品成本，留待下年处理，致使公司当年财务报表失实。以上提及的是公开揭露的年度报告和中期报告虚假失实的一部分公司，其违规行为都涉及收入和费用的确认问题。可见，在我国上市公司会计违规行为中，收入和费用的会计操纵也占相当比重。五、结论安然公司曾通过构造复杂的金融产品和交易，绕过GAAP的会计处理规定，编制晦涩难懂的财务报告。人们部分地将其归咎于会计准则的制定不能跟上经济业务的发展而造成的会计数字失真。然而，施乐公司的案例以及我国上市公司的现状表明，会计操纵的重要项目还是在于收入和费用的会计处理上。相对而言，常规业务的收入和费用的会计准则是比较完善和成熟的。上市公司中，明显违反公认会计准则的收入和费用的会计处理仍然是其虚构会计利润的主要手段。所以，有效减少虚假会计信息主要不是会计制度制定的问题，而是公司会计信息质量的监督问题。提高上市公司的会计信息质量一方面涉及到公司内部治理问题，另一方面涉及外部多方的监督和管理。在美国，这些外部力量包括独立审计师、证券分析人员、信用评级机构、各证券交易所和证券交易委员会（SEC）。由于我国资本市场建立时间较短，公司内部治理法规和外部监督力量都比较薄弱。所以，在提高我国会计信息质量的道路上，新会计制度的制定是一方面，同时还要加强公司内部治理和外部力量的监督和管理。
只要有别人的观点和资料就必须要写，假如一点也没参考别人的话就不用了。论文一般由题名、作者、摘要、关键词、正文、参考文献和附录等部分组成，其中部分组成（例如附录）可有可无。参考文献格式(1)文后参考文献不编序号,仅在文末按其重要程度或参考的先后顺序排列。(2)文后参考文献不注页码。(3)文后参考文献的著录项目及次序与注释基本相同。1)著录参考文献可以反映论文作者的科学态度和论文具有真实、广泛的科学依据，也反映出该论文的起点和深度。2)著录参考文献能方便地把论文作者的成果与前人的成果区别开来。3)著录参考文献能起索引作用。4)著录参考文献有利于节省论文篇幅。5)著录参考文献有助于科技情报人员进行情报研究和文摘计量学研究。扩展资料参考文献类型有：专著[M]，论文集[C]，报纸文章[N]，期刊文章[J]，学位论文[D]，报告[R]，标准[S]，专利[P]，论文集中的析出文献[A]电子文献类型：数据库[DB]，计算机[CP]，电子公告[EB]电子文献的载体类型：互联网[OL]，光盘[CD]，磁带[MT]，磁盘[DK]参考资料来源：百度百科-论文
引用、参考的文献都应当用上标标出，这个是学术论文的规范做法。毕业论文本身就是学术性的论文，理应按照规范来写。不规范的后果很可能 是被导师打回来修改，有的学生毕业论文写了四稿以上，大部分是论文格式等问题，所以劝你还是写的时候弄好一点，以后改的话会很麻烦的。篇文章没有在文中直接或间接引用，只是看过了有点启发，也可列为参考文献，并应在正文中标出。（可标在应用了这个“启发”的那一段末）
问题一：论文后一定要写上参考文献吗？ 一般来说，写论文或多或少多会用到别人论文中的观点和资料，为了尊重原作者的权益，要在自己的论文后写上参考文献，以说明自己引用了别人的论文。 锭 当然，如果你的论文完完全全是自己写的，一点也没参考别人的话就不用了。不过这几乎不可能。。。 问题二：开题报告和论文的参考文献必须一致吗 不一样，总的来说毕业设计的文献要远远多于开题报告，但二者是可以包含不一样的文献的。毕业设计的参考文献因该根据定稿论文的顺序依次引用，不需要理会开题报告的文献；只因二者相关度很高，所以参考文献也会有很多相似；但并不是说一定要后者包含前者。 问题三：论文中标注引用的文献还需要列入参考文献吗 引用、参考的文献都应当用上标标出，这个是学术论文的规范做法。 毕业论文本身就是学术性的论文，理应按照规范来写。不规范的后果很可能 是被导师打回来修改，有的学生毕业论文写了四稿以上，大部分是论文格式等问题，所以劝你还是写的时候弄好一点，以后改的话会很麻烦的。 篇文章没有在文中直接或间接引用，只是看过了有点启发，也可列为参考文献，并应在正文中标出。（可标在应用了这个“启发”的那一段末） 问题四：论文参考文献大学毕业论文参考文献必须要是近三到五年内的么 没有必须，当然三到五年之内的文献必须要有的，否则不能够体现文章的前沿性，但是在楼主领域一些之前的比较经典的文章也必须要引用，而且引用文章时尽量直接引用而不是简介引用，如果本领域一个标志性的理论上是在世纪70年代提出的，那你在把他作为背景介绍来引用时尽量引用那篇70十年代的原始文章！ 问题五：所有参考的论文都要列入参考文献吗 不是的，脚注是依次下来的，而参考文献不一定都要脚注标出来的，有一些你参考了 但是没有写到论文中 也可以写到参考文献的 问题六：研究现状上出现的论文题目在参考文献上必须要有吗 技巧―：依据学术方向进行选题。论文写作的价值，关键在于能够解决特定行业的特定问题，特别是在学术方面的论文更是如此。因此，论文选择和提炼标题的技巧之一，就是依据学术价值进行选择提炼。 技巧二：依据兴趣爱好进行选题。论文选择和提炼标题的技巧之二，就是从作者的爱好和兴趣出发，只有选题符合作者兴趣和爱好，作者平日所积累的资料才能得以发挥效用，语言应用等方面也才能熟能生巧。 技巧三：依据掌握的文献资料进行选题。文献资料是支撑、充实论文的基础，同时更能体现论文所研究的方向和观点，因而，作者从现有文献资料出发，进行选题和提炼标题，即成为第三大技巧。 技巧四：从小从专进行选题。所谓从小从专，即是指软文撰稿者在进行选则和提炼标题时，要从专业出发，从小处入手进行突破，切记全而不专，大而空洞。 11.参考文献格式要规范，严谨，基本要求超过三十篇（工程硕士20）。 12.所有参考文献必须在论文中有引用的地方。 13.所有图形公式都要自己完成，拷贝、复制是不允许的。 14.尽量不要用我或者我们这样的字眼，也就是口语化的东西要杜绝。 15.图形都要有英文的title。 16.页眉需要有下面信息。 17.摘要和目录是专家评审的主要翻阅的地方，一定要让摘要和目录体现所做工作和创新点，所以摘要和目录的编写很重要，往往容易被忽视！ 18.表格需要有编号并至于表格的上方，不同于图形的放置于下方。 19.论文的结构一般是 背景介绍 ・研究现状 现有算法、技术、手段或方法的缺陷和不足 提出的新的算法、协议、方法、技术或手段 对自己提出的方法、技术或手段进行实践、分析和比较 结论和展望 20.论文撰写时，一定要注意书面语气，不要有口语化的成分，很多同学没有培养这方面的能力，写的内容过于口语化，应注意！ 问题七：毕业论文的参考文献，一定要和文章内容一一对应吗 应该是不一定吧，我们写毕业论文的时候，跟文章内容不相关的文献名称（相关的书籍）最后也写进了最后的参考文献，也是为了凑字数和凑文献数量。但是如果你是引用了文献中的内容，营地昂要记得标注，不然就是抄袭了。我们毕业的时候，这点要求很高哦，最后弄得基本上都是自己写的了。 问题八：学术论文为什么要有参考文献 在撰写学术研究的成果时，我们在文中都要提及他人的研究成果，这一过程叫做参考或引用。对于一篇学术论文来说，无疑论文的内容是最主要的，但从科研的规律来看，任何研究都是在前人研究的基础上进行的，所以，学术论文引用、参考、借鉴他人的科研成果，都是很正常的，而且是必需的。它表明作者对与本课题有关的国内外研究现状的了解程度，从中能够发现该课题目前的研究解决了什么问题？没解决什么问题？哪些问题是急需要解决的？哪些问题虽然重要但目前仍解决不了的？可能的前景是什么？等等。它也能说明作者是站在一个什么样的高度，以什么为起点进行研究的。如果没有一定的阅读量，就不能反映作者对本领域的研究动态的把握。因而，如实地呈现参考文献不仅表明作者对他人劳动的尊重与承认、对他人研究成果的实事求是的科学态度，也展示作者的阅读量的大小。如果论文中直接或间接地引用了他人的学术观点、数据、材料、结论等，而作者又没能如实地交待出处，则被认为是不道德的甚至会因此而被指控为“剽窃罪”。在国外，许多大学和学术团体，无论是学生提交的作业还是研究人员提交的研究报告、论文或专著对此都有明确的要求，否则将不予通过，甚至做严肃处理。因此，参考文献要求正确、准确地使用，不能把别人的成果据为己有，更不能随意更改。对于引用的文章内容，要忠实原文，不可断章取义、为我所用；不能前后矛盾、牵强附会；无论引用的是原文或者只是阐述了别人的观点，也无论所引用的材料是否已经公开出版，都要明白无误地表明出处。其次，如实地规范地呈现参考文献也可为同一研究方向的人提供文献信息，使读者能清楚地了解作者对该问题研究的深度和广度。我们在阅读他人的研究成果时一方面获取他们的研究结论，另一方面也学习他们的研究方法和他们提供的研究信息，参考文献就是信息的最大来源。参考文献对于其他研究人员来说是一个资源，他们依此去获得更多的信息。因此，对作者来说，如实呈现参考文献是其严谨治学态度的体现；对编辑来说，参考文献则是一篇完整的学术论文必不可少的一个组成部分；而对于读者来说，参考文献就是认识问题的一扇窗户、一把钥匙，它便于读者查阅有关资料，进一步评价论文的学术水平及价值，启发读者的思维，便于开展学术争鸣。因此，参考文献是学术论文、研究报告、学术著作不可缺少的组成部分，不可随意“从略”，不可马虎了事或错误百出，否则将会使一篇质量和水平较高的论文逊色。 问题九：论文一定要写参考文献吗？？ 是地！！！！！！看你的指导老师要求了，但是我们当年的老师要求是这样的！所谓参考文献你一般是指你引用的原话，像你上边说的诗词，对于你这篇论文重要吗？要是光引用里面的几句话，我想大可不必写了，再说了，像这些诗词没有出版社没有第几版，除非是他们的评论可能会有，要非要说出参考文献，就光写个作者，和这首诗所在的诗集就基本可以了！ 问题十：论文的参考文献必须精确到第几页吗 论文讲究的就是引用的严谨。参考文献引用时，必须注明书名、作者、出版社、出版年份、引用页码等。具体还有特定的格式和文献标识码。你在知网下载论文看看。 ===望采纳===
一般来说，写论文或多或少多会用到别人论文中的观点和资料，为了尊重原作者的权益，要在自己的论文后写上参考文献，以说明自己引用了别人的论文。当然，如果你的论文完完全全是自己写的，一点也没参考别人的话就不用了。不过这几乎不可能。。。
网络论文的参考文献可以反映论文作者的科学态度和论文具有真实、广泛的科学依据，参考文献在一定程度上影响着论文的质量。下文是我为大家整理的关于网络论文参考文献的内容，欢迎大家阅读参考! 网络论文参考文献(一) [1]赵启飞.基于WCDMA 无线网络 的优化研究与实践[D].云南：云南大学图书馆，2010:3. [2]中兴公司.2G/3G互操作优化指导书[M/CD.深圳：中兴通讯股份有限公司，2009:16-21 [3]中国联通.中国联通2/3G互操作分场景参数设置指导书[M/CD].北京：中国联通移动网络公司运行维护部，2009 [4]刘业辉.WCDMA网络测试与优化教程[M].北京：人民邮电出版社，2012:8-9 [5]姜波.WCDMA关键技术详解[M].北京：人民邮电出版社，2008,320-324. [6]中兴学院.WCDMARNS培训教材第三册[M/CD].深圳：中兴通讯股份有限公司，2009 [7]窦中兆、雷湘.WCDMA系统原理与无线网络优化[M].北京：清华大学出版社，2009:95-120 [8]王晓龙.WCDMA网络专题优化[M].北京：人民邮电出版社，2011:106 [9]张长刚.WCDMAHSDPA无线网络优化原理与实践[M].北京：人民邮电出版社，2007:116-119 [10]邬鹏.呼和浩特联通异系统互操作优化[D].北京：北京邮电大学图书馆，2011:7-12. [11]黄伟，李腊元，孙强，MANET路由协议DSR的OPNET实现及仿真[J],武汉理工大学学报 [12]李国强，武穆清，基于OPNET多径路由协议的建模与仿真[J],数字通信世界， [13]王振中，关媛，陆建德，陆佰林，基于NSZ仿真平台的Adhoc新路由协议的模拟[J],计算机仿真， [14]策力木格，胡其吐，基于NS的AODV路由协议研究[J],内蒙古科技与经济，2005 [15]刘小利，使用OPNET仿真MANET路由协议的实现 方法 [J],计算机与数字工程， [16]王瑜，焦永革，孟涛，林家薇，基于免费软件ns的无线网络仿真[J],无线电工程，第34卷，第一期 [17]张天明，王培康，自助学习路由协议(SL一AoDV)及GloMosim仿真[J],计算机仿真， [18]吴晗星,付宇卓,无线自组网AODV路由协议的实现[J],计算机应用与软件, 网络论文参考文献(二) [1]孙义明，杨丽萍.信息化战争中的战术数据链[M].北京：北京邮电大学出版社，2005 [2] 范文 庆，周彬彬，安靖.WindowsAPI开发详解--函数、接口、编程实例[M].北京：人民邮电出版社，2011 [3]陈敏.OPNET网络编程[M].北京：清华大学出版社，2004 [4]于全.战术通信理论与技术[M].北京：电子工业出版社，2009 [5]FrederickKuhl,RichardWeatherly,JudithDahmann.计算机仿真中的HLA技术[M].付正军，王永红译.北京：国防工业出版社，2003 [6]陈敏.OPNET网络仿真[M].北京：清华大学出版社，2004 [7]' [8]刘徐德.战术通信、导航定位和识别综合系统文集(第一集)[M].北京：电子工业出版社，1991 [9]罗桂兰，赵志峰，赵海.排队论对嵌入式系统网络性能的测试评估[J].沈阳师范大学学报(自然科学版)，2005,23(1)：54-56 [10]张铎.物联网大趋势-Internetofthings[M].北京：清华大学出版社.2010. [11]苏仕平.无线传感器网络的访问控制机制研究[D].兰州大学.2007. [12]张凯，张雯捧.物联网导论[M].北京：清华大学出版社.2012. [13]郭萍，张宏，周未，曹雪.基于轻量级CA无线传感器网络双向认证方案[D].小型微型计算机系统.2013(3)：903-907. [14]李大伟，杨庚.一种基于重复博弈的物联网密钥共享方案[J].通信学报，2010,31(9A)：97-103. [15]马巧梅.基于IKEv2的物联网认证与密钥协商协议[J].计算机与数字工程.2013(4)：45-48. [16]郭萍.无线网络认证体系结构及相关技术研究[D].南京理工大学.2012. [17]张晓辉.基于Diameter的物联网认证协议研究[D].西安电子科技大学.2013. [18]刘宴兵，胡文平，杜江.基于物联网的网络信息安全体系[J].中兴通讯技术.2011(01)：96-100. [19]刘姝.基于PKI的CA认证系统的设计与实现[D].郑州大学.2005. [20]任伟，雷敏，杨榆.ID保护的物联网T2ToI中能量高效的健壮密钥管理方案[J].小型微型计算机系统.2011,32(9)：1903-1907. 网络论文参考文献(三) [1]安德森ASP NET高级编程[M]北京：清华大学出版社，2002 [2](美)Chris Goode，Chris Ullman等康博译ASP NET入门经典——c#编程篇[M]北京：清华大学出版社，2002 [3]秦鑫，朱绍文NET框架数据访问结构[J]计算机系统应用[M]2002，12 [4]张辉鹏基于NET的电子商务系统的研究和设计[D]武汉：武汉理工大学计算机科学与技术学院，2006 [5]廖新彦ASP NET交互式Web数据库设计[M]北京：中国铁道出版社，2004 [6]Jeffrey Richter Applied Microsoft NET Framework Programming[M].北京：清华大学出版社，2004 [7]Daniel Cazzulino等C#Web应用程序入门经典[M]北京：清华大学出版社，2003 [8]蒋秀英SQL Server 2000数据库与应用[M]北京：清华大学出版社，2006 [9]龚小勇关系数据库与SQL Server 2000[M]北京：机械工业出版社，2007 [10]萨师煊，王珊数据库系统概论(第三版)[M]北京：高等 教育 出版社，2000 [11]李中华基于NET的模式实现与应用[D]四川：四川大学，2006 [12]任开银，黄东在NET上架构公司级应用程序[J]微型机与应用2003，1 [13]叶春阳基于Web服务的流程协作研究[D]北京：中国科学院研究生院，2003 [14]李琳NET开发平台核心服务的研究与应用[D]武汉：武汉理工大学计算机科学与技术学院，2003 [15]张莉，王强，赵文防，董莉，SQL server数据库原理及应用教程[M]，清华大学出版社，2004 06 猜你喜欢： 1. 计算机类毕业论文参考文献大全 2. 网络安全论文参考文献 3. 最全电子商务毕业论文参考文献 4. 毕业论文参考文献范文
计算机论文参考文献
在学习、工作中，大家都跟论文打过交道吧，论文对于所有教育工作者，对于人类整体认识的提高有着重要的意义。你知道论文怎样才能写的好吗？下面是我为大家收集的计算机论文参考文献，欢迎阅读与收藏。
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密码学在信息安全中的作用概述 引言基于日常生活，同学们对密码的了解可能仅仅直观来自于社交账号的密码，银行卡的密码，若再提及电脑，可能就是开机密码。而严格的来说，上述所举密码都不是密码学中的密码，他们都只是一种口令。密码学是研究编制密码和破译密码的技术科学。研究密码变化的客观规律，应用于编制密码以保守通信秘密的，称为编码学；应用于破译密码以获取通信情报的，称为破译学，总称密码学。这里方便理解，我们可以举“门锁”的技术机制，因为它能在一定程度上反映密码学的技术思想。 一、密码学的作用 那么密码学的作用是什么呢？它是一门用来研究如何隐密地传递信息的学科。在现代特别指对信息以及其传输的数学性研究，常被认为是数学和计算机科学的分支，和信息论也密切相关。著名的密码学者Ron Rivest解释道：“密码学是关于如何在敌人存在的环境中通讯”。自工程学的角度，这相当于密码学与纯数学的异同。密码学是信息安全等相关议题，如认证、访问控制的核心。密码学的首要目的是隐藏信息的涵义，并不是隐藏信息的存在。由此可见，密码是通信双方按约定的法则进行信息特殊变换的一种重要保密手段，使得交流的信息获得安全保障不被他人获取。通俗一点来说，就是使信息伪装化，使未授权者不能得到信息的真实含义。 二、密码学的一些相关概念首先不得不提的是加密密钥。因为加密解密都在它的控制下进行。其次是加密算法，它是用于加密的一簇数学变换，相应的，用于解密的一簇数学变换称为解密算法，而且解密算法是加密算法的逆运算，掌握了加密密钥和算法的人才算授权了的人。依照这些法则，变明文为密文（称为加密变换），变密文为明文（成为脱密变换），合法的通信双方就得以进行信息交流。 三、密码的三个性质保密性，保真性和保完整性。所以密码学是在编码与破译的斗争实践中逐步发展起来的，并随着先进科学技术的应用，已成为一门综合性的尖端技术科学。它与语言学、数学、电子学、声学、信息论、计算机科学等有着广泛而密切的联系。它的现实研究成果，特别是各国政府现用的密码编制及破译手段都具有高度的机密性。 四、密码的由来与信息安全的联系大约在公元前1900年前，古埃及一位奴隶主的墓志铭中就出现了一些古怪的符号。西方密码学家认为这是密码的最早出现。一般，墓志铭不需要保密，这样做大概是出于对墓主人的尊敬和追求文字表达的艺术性。而随着互联网的急速发展，网络信息的安全成了一项重大问题。密码在早期仅对文字或数码进行加、脱密变换，随着通信技术的发展，对语音、图像、数据等都可实施加、脱密变换，如今特别是在于电脑与网络安全所使用的技术，如访问控制与信息的机密性。所以密码学与计算机科学相互促进发展。现在密码学已被广泛应用在日常生活：包括自动柜员机的芯片卡、电脑使用者存取密码、电子商务等等。要说到密码与信息安全的关系，不难理解，密码是信息安全的关键技术或核心技术。从而，国际上，密码属于一个国家的主权。即，任何一个国家有自主选。再由于信息所需的保密性，几乎所有的信息安全领域都要应用密码技术，所以密码也是信息安全的共性技术。那么密码对信息安全的重要性也可见一斑了。 五、信息安全的专业定义信息安全是指信息系统（包括硬件、软件、数据、人、物理环境及其基础设施）受到保护，不受偶然的或者恶意的原因而遭到破坏、更改、泄露，系统连续可靠正常地运行，信息服务不中断，最终实现业务连续性。信息安全主要包括以下五方面的内容，即需保证信息的保密性、真实性、完整性、未授权拷贝和所寄生系统的安全性。其根本目的就是使内部信息不受内部、外部、自然等因素的威胁。为保障信息安全，要求有信息源认证、访问控制，不能有非法软件驻留，不能有未授权的操作等行为。既然有人想要对信息进行加密处理，那么也有敌人想要破解密码从而截取信息。 六、密码破译的发展与信息安全的联系1412年，波斯人卡勒卡尚迪所编的百科全书中载有破译简单代替密码的方法。到16世纪末期，欧洲一些国家设有专职的破译人员，以破译截获的密信。密码破译技术有了相当的发展。1863年普鲁士人卡西斯基所著《密码和破译技术》，以及1883年法国人克尔克霍夫所著《军事密码学》等著作，都对密码学的理论和方法做过一些论述和探讨。不得不说，两次世界大战对于密码学和信息安全来说都是发展的“绝胜时期”。第一次世界大战中的密码斗法。美国破译其他国家密码，一战结束后，军情处8 科被解散。雅德利带领留下的50多人成立了美国黑室”，专门破译各国的外交密电。1917-1929，雅德利领导的“美国黑室”小组破译了45000多份密电，包括中国、德国、英国、法国、俄国等20多国。雅德利经营了十几年的 “美国黑室”被国务卿关闭，理由是“君子之间不偷看信件”。此语成为美国密码史上的一句名言。后来，雅德利把这段经历写成一本书《美国黑室》。第二次世界大战中的密码斗法。二战时期密码技术有了很大提高，一战时的密码技术主要依靠手工进行加解密，密码的复杂程度、安全性和加解密速度都不够高，密码破译人员主要由语言专家，猜谜专家，象棋冠军组成。战时的密码技术实现了机电化，加解密用机电装置进行，密码的复杂程度、安全性和加解密速度都有很大提高。密码破译人员也有数学专家的加入，并发挥主力作用。军事家评价：“盟军在密码方面的成功，使第二次世界大战提前十年结束”。中国的抗日战争是第二次世界大战的重要组成部分，值得骄傲的是中国人破译了日本部分密码，为赢得战争胜利作出了重要贡献为赢得战争胜利作出了重要贡献1938年底雅德利来重庆任军统密码破译顾问，为军统培训了200多名密码人才，回国。后来我国破译了日本间谍的重庆气象密电，抓获了间谍；还破译了汪伪的一个间谍密码，并抓获了间谍；还破译了日本空军的密码，使重庆空战损失减小；还破译了日本外务省的部分密码，获得了珍珠港事件前的部分情报。 到1949年美国人香农发表了《秘密体制的通信理论》一文，应用信息论的原理分析了密码学中的一些基本问题。自19世纪以来，由于电报特别是无线电报的广泛使用，为密码通信和第三者的截收都提供了极为有利的条件。通信保密和侦收破译形成了一条斗争十分激烈的隐蔽战线。当今世界各主要国家的政府都十分重视密码工作，有的设立庞大机构，拨出巨额经费，集中数以万计的专家和科技人员，投入大量高速的电子计算机和其他先进设备进行工作。与此同时，各民间企业和学术界也对密码日益重视，不少数学家、计算机学家和其他有关学科的专家也投身于密码学的研究行列，更加速了密码学的发展。最终密码学终于成为一门独立的学科。 七、密码学与信息安全的联系密码学是一门跨学科科目，从很多领域衍生而来：它可以被看做是信息理论，却使用了大量的数学领域的工具，众所周知的如数论和有限数学。信息安全也是一门涉及计算机科学、网络技术、通信技术、密码技术、信息安全技术、应用数学、数论、信息论等多种学科的综合性学科。信息作为一种资源，它的普遍性、共享性、增值性、可处理性和多效用性，使其对于人类具有特别重要的意义。我国的改革开放带来了各方面信息量的急剧增加，并要求大容量、高效率地传输这些信息。传输信息的方式很多，有局域计算机网、互联网和分布式数据库，有蜂窝式无线、分组交换式无线、卫星电视会议、电子邮件及其它各种传输技术。信息在存储、处理和交换过程中，都存在泄密或被截收、窃听、窜改和伪造的可能性，所以安全的保障被高度重视起来。不管是机构还是个人，正把日益繁多的事情托付给计算机来完成，敏感信息正经过脆弱的通信线路在计算机系统之间传送，专用信息在计算机内存储或在计算机之间传送，电子银行业务使财务账目可通过通信线路查阅，执法部门从计算机中了解罪犯的前科，医生们用计算机管理病历，所有这一切，最重要的问题是不能在对非法（非授权）获取（访问）不加防范的条件下传输信息。由此我们提出安全策略这个术语，信息安全策略是指为保证提供一定级别的安全保护所必须遵守的规则。实现信息安全，不但靠先进的技术，而且也得靠严格的安全管理，法律约束和安全教育。 八、密码学与信息安全共同迅速发展中国信息安全行业起步较晚，自本世纪初以来经历了三个重要发展阶段(萌芽、爆发和普及阶段，产业规模逐步扩张。带动了市场对信息安全产品和服务需求的持续增长;另外，政府重视和政策扶持也不断推动我国信息安全产业的快速发展。据《2013-2017年中国信息安全行业发展前景与投资战略规划分析报告》数据显示，2010年中国信息安全产品市场规模达到亿元，同比增长。前瞻网认为，信息安全行业具有较大发展潜力，但目前国内互联网行业的信息安全形势不容乐观，随着网络日益渗透到社会生活的各个方面，增强网络信息安全意识、提升信息安全防范措施变得尤为迫切。2012年信息安全产业将步入高速发展阶段，而整个互联网用户对安全产品的要求也转入“主动性安全防御”。随着用户安全防范意识正在增强，主动性安全产品将更受关注，主动的安全防御将成为未来安全应用的主流。 信息安全的市场主流电子商务将加密技术作为基本安全措施。加密技术分为两类，即对称加密和非对称加密。一、对称加密又称私钥加密，即信息的发送方和接收方用同一个密钥去加密和解密数据。它的最大优势是加/解密速度快，适合于对大数据量进行加密，但密钥管理困难。如果进行通信的双方能够确保专用密钥在密钥交换阶段未曾泄露，那么机密性和报文完整性就可以通过这种加密方法加密机密信息、随报文一起发送报文摘要或报文散列值来实现。二、非对称加密又称公钥加密，使用一对密钥来分别完成加密和解密操作，其中一个公开发布（即公钥），另一个由用户自己秘密保存（即私钥）。信息交换的过程是：甲方生成一对密钥并将其中的一把作为公钥向其他交易方公开，得到该公钥的乙方使用该密钥对信息进行加密后再发送给甲方，甲方再用自己保存的私钥对加密信息进行解密因为在互联网上，每台计算机都存在或多或少的安全问题。安全问题必然会导致严重后果。诸如系统被破坏，数据丢失，机密被盗和直接、间接的经济损失，这都是不容忽视的问题。既然说到安全，我们经常提到要使用防火墙、杀毒软件等等。而密码技术的有一个劣势就是密码不擅长解决信息处理形态的安全问题。这是目前病毒泛滥，而我们又没有很好办法的根本原因。因此请记住：“再好的密码也不能杀病毒，再好的杀病毒软件也不能当密码用”。两者都很重要！说了这么多，密码学与信息安全就是相辅相成的关系。密码学因信息安全得以更快发展，信息在密码学的保障下得以安全交流。参考文献：[1]谢希仁.计算机网络(第4版)[M].北京:电子工业出版社,2003.[2]张民,徐跃进.网络安全实验教程，清华大学出版社，2007，6.[3]许治坤,王伟等.网络渗透技术，电子工业出版社，2005-5-11.[4]武新华,翟长森等,黑客攻防秘技大曝光,清华大学出版社,2006．。。这是我之前纯手写的，还能关于密码学的，觉得能用就拿去吧
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With the development of computer technology and network technology, network security issues, today has become one of the most attention to the problem of the network world Many factors, which endanger the safety of the network, they mainly attached to the various malware, including viruses and trojans is most general Internet users are familiar with. According to these harmful factors, network security technology rapid development, it also greatly improved the security of the network. Aiming at network security situation now, on the company's network information security are analyzed and put forward the improvement plan. Keywords: physical security, intrusion detection, firewall, switch, router