广东财政收入差异研究论文

作为中国经济增长的“排头兵”，2021年广东的地区生产总值已连续33年稳居全国第一，已赶超韩国和俄罗斯，体量相当于全球第十大经济体。相应的一般公共预算收入已突破1.4万亿元，在全国31省市区中遥遥领先。与其他省份比，广东的财政有鲜明的特点，集中表现为：对中央净贡献大、省内区域财政分化严重、省级财政相对集权、财政收入质量高、税源相对聚集在主导行业、土地财政依赖度低、债务风险低、广州深圳双城联动发展但财政体制迥异等。

广东的经济和财政发展离不开全球百年未有之变局和中国加快构建新发展格局的大环境，广东面临一系列重大挑战，对其财政形势产生重大影响。一是逆全球化和全球贸易摩擦导致全球经济和贸易活动低迷，势必影响外向型经济特征明显的广东财政收入。二是中国经济从高速转向高质量发展，从房地产繁荣转向 科技 和制造强国时代，广东虽然对土地出让收入的总体依赖度不高，但土地出让收入贡献的收入绝对额以及部分城市如广州对土地收入的依赖度较高，意味着房地产进入下行期将冲击广东尤其是部分地市的可支配财力，加大省级政府调控压力。三是都市圈城市群战略及粤港澳大湾区区域发展战略逐步推进，人口持续流入广东，产生对公共服务的需求。中央要求健全常住地提供基本公共服务的体制，将对广东财政支出产生明显压力，民生社保需求上升将对部分地市产生较大压力，区县财政运转需大量的上级转移支付。四是推动 科技 创新的高质量发展，保障粮食能源安全，无不需要财政支出的强力支持。五是实现区域均衡发展、推动乡村振兴和实现共同富裕是广东相较东部其他省份而言更加艰巨的任务。因此，作为优秀的“排头兵”的广东，固然拥有财力雄厚的总量优势，但在未来面临一系列财政收支矛盾和难题。

短期来看，“开源节流”、“抽肥补瘦”是静态思维下解决收支矛盾和区域不平衡问题的方法。但是，区域协调发展不是城市间简单的绝对平均，不是消除区域间的差异，而是缩小区域间的人均发展差距，不能以牺牲经济总体增长为代价来追求区域均衡。从中长期来看，推动经济转型升级以及省以下财政体制调整是治本之策。一方面，应进一步加强广东财政统筹力度与效率，推动财政体制机制改革，切实降低粤东西北部分市县财政风险。另一方面，区域协调发展需要依据比较优势，变“极化效应”为“扩散效应”。广东需依据自然禀赋，因地制宜精准施策，充分发挥财政在产业结构转型中的引导作用，增强欠发达地区内生发展动力。

一、广东省财政体制与税源结构概况

经济决定税基并深刻影响财政收入。地方财政形势尤其是城市、区县财政不仅与宏观经济总量、中观产业结构息息相关，还受到微观企业主体和省以下财政体制等因素的影响。根据最新的《中国税务年鉴》《广东税务年鉴》分析广东省财政体制和税源结构，可以得到四个基本结论。

第一，从对全国财政的净贡献来看，广东省对中央财政净贡献位居全国首位。采用地方创造的中央级税收收入及上解中央支出-地区接受的中央返还性收入来衡量地方对中央财政净贡献。2019年广东对中央财政的净贡献领跑全国，达到8307亿元，高于上海（8202亿元）、北京（7310亿元）、江苏（4091亿元）、浙江（3274亿元）、山东（2152亿元）、天津（2136亿元）、福建（427亿元）、辽宁（67亿元）等省份，其余省份均需要中央财政给予净补助。

第二，从省内财政体制来看，由于广东省经济发展不平衡，需要省级财政掌控一定财力用于统筹均衡，故省本级收入占比较其他省份偏高，市县留存收入占比偏低，属于相对集权型的地方财政体制。在分税体制下，广东各地市（除深圳外）要与中央、广东省分税，如增值税在中央、省、市的分配比例分别为50%、25%、25%，企业所得税和个人所得税在中央、省级、市的分配比例为60%、20%、20%。深圳实施计划单列市财政管理体制，享受省级财政税收管理权限，主要与中央财政挂钩，与中央分税，并接受中央的转移支付和税收返还。同属东部地区的浙江，省内经济发展相对平衡、税收分配向市县倾斜，企业所得税和个人所得税在中央、省级、市的分配比例为60%、0%、40%（即省不参与分成）。在广东省加大省级财政统筹力度的背景下，2019年广东省省本级、市本级、县级一般公共预算收入占比分别为26.0%、40.5%和33.5%，其中省本级收入占全省收入比重显著高于江苏省本级的2.2%、浙江省本级的4.9%和福建的10.1%等，与贵州的25.4%、陕西的27.6%和甘肃的27.8%接近。值得注意的是，经过二次分配后，省、市政府以转移支付的形式将财力下沉到县级政府。

从支出端来看，县级政府承担主要支出责任。2019年广东省省本级、市本级、县级一般公共预算支出占比分别为8.2%、36.5%和55.3%。从支出结构看，除在各级政府占比均偏高的教育支出外，广东省本级在公共安全上的支出占比最高，达到20.9%；市本级以城乡社区、一般公共服务等基建和保运转支出为主，县级政府城乡社区支出和 社会 保障支出占比较高。

第三，从产业结构来看，广东省创造的税收收入主要来源于第二、三产业，制造业、房地产、批发零售和金融业4个行业贡献了八成左右。2019年广东省三次产业创造的税收收入占比分别为0.1%、37.3%和62.6%，第三产业成为主要的税收来源。相对而言，深圳的税源结构与广东其他地区差异较大，第三产业税收收入占比达到81.8%，较全省（不含深圳）平均高出29.4个百分点。其中，金融业对深圳的税收贡献最大，达到26.5%，高出全省（不含深圳）平均20.2个百分点，与金融机构总部聚集在深圳有关。

具体从工业行业创造的税收来看，广东税源分布整体呈现“小聚集”的特点，与地市行业分布高度相关。珠三角9市的制造业发展各有特色，对税收贡献较大。例如广州的 汽车 、化工制造业，珠海、佛山、中山的电气机械和器材制造业，深圳、东莞的计算机通信和其他电子设备制造业。以茂名、湛江为代表的粤西地区矿产资源较为丰富，石油煤炭及其他燃料加工业、黑色金属冶炼和压延加工业对税收的贡献较大。粤东地区批发和零售较为发达，汕头、揭阳、汕尾以传统轻工业出口为主，纺织服装和服饰业占比较高。粤北地区经济增长较多依赖烟草、房地产等传统行业，导致税源结构相对单一。以梅州为例，2019年传统支柱行业中烟草制品业、房地产以及建筑业合计缴纳税款105.7亿元，占全市税收收入比重达到52%。

第四，从微观主体来看，广东民营经济活跃，是税收收入的重要来源。2019年广东民营经济创造的税收收入超1.36万亿元，民营经济税收收入占广东省税收比重达57.5%。这主要得益于广东省经济活力较强，优质民营企业数量领先、经营规模居全国榜首。2019年广东民营经济（统计口径不含外资控股企业）增加值达5.89万亿元，占地区生产总值比重为54.6%。2018年广东65%的发明专利、75%以上的创新成果来自民企，80%的国家级高新技术企业是民企。

二、2021年广东财政形势：总量全国领先，区域分化严重

第一，广东省财政收入总量规模较大，但省内21个地级及以上城市财税表现差异较大，分化严重。2021年广东省一般公共预算收入规模突破1.4万亿元大关，占全国地方一般公共预算收入的12.7%，连续31年稳居位居全国首位。省内第1名深圳一般公共预算收入规模突破4000亿，占全省的30.2%，最后一名潮州刚突破50亿元，深圳财政收入规模是潮州的82.2倍。从人均一般公共预算收入看，第一名的深圳（21875元/人）是最后一名揭阳（1326元/人）的16.5倍。从区县看，一般公共预算收入超过100亿的区县有13个，均集中在广深佛三市，深圳6个、广州4个、佛山3个。其中，深圳南山区以361亿元的规模排名第一，为最后一名清远市连南瑶族自治县的172倍。

从财政收入质量来看，广东整体财政收入质量有待提高，而珠三角地区财政收入中税收收入占比相对较高，粤北地区对非税收收入依赖性较高。2021年广东省税收收入占一般公共预算收入的比重为76.5%，低于全国平均水平8.8个百分点。珠三角地区财政收入质量最好，其中东莞2021年税收收入占比达到82.2%。粤东、粤西、粤北税收收入占一般公共预算收入比重分别为64.7%、60.6%和60.3%，其中位于粤北的云浮（50%）财政质量最低。

第二，财政自给率区域分化明显，非珠三角城市财政自给率较差，对转移支付依赖程度高。除肇庆外，珠三角城市财政自给率均在50%以上，深圳（93.2%）、东莞（88%）、佛山（77.6%）位列全省前三，肇庆财政自给率水平最低，但也有36.9%。其他非珠三角城市财政自给率水平均低于36%，对转移支付依赖程度高。其中，汕尾（18.8%）、梅州（21.4%）、揭阳（21.5%）、河源（24.4%）、潮州（24.7%）6市财政自给率较低。其中，揭阳市揭西县财政自给率低至9.1%。

第三，珠三角核心城市由于人口持续流入、城镇化率较高、房价地价较高等原因导致政府性基金收入规模较高，但整体来看广东各地市对土地财政的依赖程度不高。从规模看，广州、深圳、佛山、东莞、惠州政府性基金收入排名全省前五，分别为2388.6、1373.7、1163.5、702.2和531.7亿元；其余城市政府性基金收入规模较小，其中云浮收入规模最低，仅24.8亿元，第一名广州是云浮的96倍。以政府性基金收入/（政府性基金收入+一般公共预算收入）近似衡量广东各地市对土地财政的依赖程度，汕头、佛山、广州对土地财政依赖程度最高，分别达到60.6%、59.1%和56.5%，而深圳最低，仅有24.4%。

第四，2021年广东省地方政府债务余额突破2万亿元，位居全国首位。但广东省经济体量较大，其负债率仅有16.5%，远低于国际警戒线60%，在全国31个省份中排倒数第2名，总体偿债压力不大。珠三角地区债务规模普遍较高，广佛深莞四城债务规模均在千亿元之上，其中广州以3727.7亿元位居榜首，占全省债务总规模的比重接近五分之一。粤西、粤北城市债务余额普遍在400-700亿元间，其中湛江债务规模较大，达到699.5亿元。粤东地区除汕头（628.4亿元）外，债务规模普遍较小，汕尾、揭阳、潮州均不足400亿元。同时，广东省已如期完成存量隐性债务“清零”目标，成为全国首个无隐性债务省份。

第五，考虑到各地经济发展水平，珠三角城市虽然债务规模较大，但负债率反而普遍较低；粤北城市负债率水平普遍较高，债务压力较重。深圳（4.6%）、东莞（10.1%）、广州（13.2%）、中山（14.7%）等珠三角城市济发展逐步摆脱投资驱动，经济增长对债务依赖性较低，偿债压力较轻。相较而言，粤北5市负债率均在30%以上，其中最高的梅州达到47.4%，全省负债率最高的10个区县中梅州占6个。粤东西北等部分经济发展落后的市县债务风险较大。

三、推动广东省区域平衡发展

一是树立区域协调发展是一种相对均衡的发展策略的基本认识。区域协调发展不是简单的绝对平均，不是消除区域间的差异，而是缩小区域间的人均发展差距，不能以牺牲经济总体增长为代价来追求区域均衡，而应在发展中增强初次分配的合理性、加强政府二次分配的力度、鼓励三次分配的发展，推动共同富裕。

二是从财政体制改革出发，推动省、市、县支出责任划分改革。当前土地出让收入下降与民生领域刚性支出不减将导致广东省部分地市财政压力加大，应进一步加强广东财政统筹力度与效率，推动财政体制机制改革，切实降低粤东西北部分市县财政风险。

第一，加快基本公共服务领域省与市县支出责任划分改革，统筹比例向北部生态发展区和其他欠发达地区倾斜，率先在北部生态发展区实现基础教育、公共卫生、 社会 保障等基本公共服务事项由省财政统筹中央和省级资金承担，并逐步扩展到沿海经济带。

第二，上级财政加大财力性转移支付补助力度，增加县级的基本财力，由县级结合当地实际情况统筹使用，更好地投入到“保工资、保运转、保民生”领域。

第三，充分发挥财政对 社会 资本的引导作用，加大财政对粤东西北金融的支持，促进省内金融资源均衡。

三是依据比较优势有序推动经济转型升级，变“极化效应”为“扩散效应”，因地制宜精准施策，优化粤东西北地区的营商环境，增强欠发达地区内生发展动力。

第一，对经济相对发达的珠三角地区，要充分发挥粤港澳大湾区连接内地与港澳的重要窗口作用，作为广东省经济发展的重要引擎，持续推动产业升级与可持续发展，助力构建新发展格局。

第二，对于高人口密度的粤东西“沿海经济带”，应充分利用沿海海湾有利条件，加速打造汕头、湛江两个新的增长极，发挥辐射作用，协同引领周边区域发展。

第三，对于低人口密度的粤北山区，应以精准扶贫和乡村振兴为抓手，兼顾特色产业发展。

注：本文仅代表作者个人观点，为作者“行走中国的财政地图”系列

税收目标也称税收政策目标，是指实施某一税收政策或制度所期望达到和实现的目的。它是税收政策的出发点和归宿，是税收政策的核心内容。税收政策目标通常包括：①财政目标。征税的目的是为了保证政府的财政收入；②政治目标。征税是为了实现国家一定的政治目的和要求；③经济目标。征税以经济稳定、经济增长和充分就业为目标；④社会目标。征税以实现社会稳定和可持续发展为目标。社会目标是税收政策诸目标的最终落脚点。税收分配总的说是为了实现上述四个目标，但在特定时期或对特定税种来说，其目标集中为一个或两个。

个人所得税（以下简称“个税”）是世界大多数国家普遍开征的税种，无论在发达国家还是发展中国家，个人所得税在筹集资金、调节收入、监督管理方面都起着重要的作用。当然由于各国的经济发展水平不同，具体国情不同，开征个人所得税的目的和制度选择不同，发挥着不同的作用。笔者认为，在现阶段，我国的个人所得税应以公平为主兼顾效率。 一、我国个人所得税的目标定位 税收目标也称税收政策目标，是指实施某一税收政策或制度所期望达到和实现的目的。它是税收政策的出发点和归宿，是税收政策的核心内容。税收政策目标通常包括：①财政目标。征税的目的是为了保证政府的财政收入；②政治目标。征税是为了实现国家一定的政治目的和要求；③经济目标。征税以经济稳定、经济增长和充分就业为目标；④社会目标。征税以实现社会稳定和可持续发展为目标。社会目标是税收政策诸目标的最终落脚点。税收分配总的说是为了实现上述四个目标，但在特定时期或对特定税种来说，其目标集中为一个或两个。 个人所得税作为在大多数国家普遍开征的重要税种，有其自身的特定目标，这就是财政目标与社会目标，不过在不同国家或同一国家的不同发展阶段，有不同的选择。有的选择社会目标为主，强调公平税负，重点调节，缩小收入差距，缓和社会矛盾；有的选择财政目标为主，坚持中性原则，强调普遍征收和效率优先，把保证国家财政收入放在首位；有的强调兼顾财政目标与社会目标，兼顾公平与效率，实行普遍征收与重点调节相结合。 一国个人所得税征税目标的确定，并不是人们主观意愿的结果，而是客观要求的产物。其主要依据是： （一）生产力的发展水平 一国生产力的发展水平，是决定该国个人所得税征税目标选择的重要因素。一般来说，生产力发展水平高的国家，在其它条件不变的情况下，同一时间可以创造出更多的社会财富，个人的收入会普遍提高，这就为普遍征收提供了税源，创造了条件。因此，生产力发展水平高的国家一般以组织财政收入为主要目标，强调效率优先，实行普遍征收；而生产力水平比较低的国家，由于人们的收入少，多数人贫困，少数人富裕，社会矛盾尖锐，只能选择社会目标，强调重点调节，缩小贫富差距；而处于中等发达水平的国家，人们的收入虽然还存在一定的差距，但基本生活已得到保障，大多数人有一定的纳税能力，这时宜选择普遍征收与重点调节相结合的方法。 （二）人们的收入差距 确定个人所得税的征税目标，不仅要看一国的生产力发展水平，还要看社会的分配状况，考虑人们之间的收入差距。虽然在一般情况下生产力水平高低，决定人们收入的多少，但在生产力水平大致相同的国家，由于分配制度等因素的影响，人们之间收入差距的大小并不相同。因此，个人收入差距比较大从而社会矛盾比较尖锐的国家，应以征税公平为目标，强调重点调节；而个人收入差距比较小同时收入水平比较高的国家，则应以组织财政收入、以效率为目标，实行普遍征收。 （三）百姓的纳税意识 个人所得税征税目标的确定，还要考虑百姓的纳税意识。一般来说，百姓的纳税意识受一国生产力发展水平、文化程度和传统习惯的影响。在其它条件相同的情况下，百姓的纳税意识强，能自觉交纳税款，有利于实行普遍征收；百姓的纳税意识弱，宜加强对重点税源的监管，实行重点调节。 （四）政府的征管水平 政府的税收征管水平对征税目标的确定有直接影响，政府的税收征管水平高，有利于保证普遍征收目标的实现；如果政府的征管水平低，宜选择以重点调节为主的目标，集中力量加强对重点税源的监控和对高收入者的调节。 （五）国家在一定时期的政治经济任务 国家在一定时期的政治经济任务不同，对征税目标的确定也会带来一定的影响。例如，在某一时期如果国家处于战争状态，自然以组织财政收入为目标，实行普遍征收，以保证战争对资金的需要；而在和平时期，除财政目标外，还可能以实现税负公平和社会公平为目标，实行重点调节或重点调节与普遍征收相结合。 一个国家确定不同的征税目标，自然选择不同的征税制度，采用不同的征收管理办法。如果个人所得税以公平为目标，就应该实行重点调节，在制度上选择累进税率，并制定较高的边际税率或实行加成征收，同时提高费用扣除标准，缩小征税面，使低收入者免于征税；如果以组织财政收入、以效率为目标，就应实行普遍征收，在制度上尽量降低费用扣除额，扩大征税范围，使更多的人成为纳税人。 笔者认为，在现阶段我国个人所得税应以实现公平为主要目标，以调节纳税人特别是高收入者的收入为主要任务。这是由我国个人所得税的性质、特征以及现阶段的国情所决定的。 首先，从个人所得税在我国税收体系中的地位来看，应以调节收入为主，以实现公平为目标。我国作为发展中国家，处在社会主义的初级阶段,主要任务是发展经济，提高效率。因此，为了促进经济的快速发展，增强国力，我国的税收政策总的说应该是“效率优先，兼顾公平”。但“效率优先”只是税收政策的总目标，并不是每个税种的具体目标，不同税种由于其性质、特征和所处的地位不同，在税收体系中要求起不同的作用，有不同的目标。个人所得税是对个人纯收入的征税，其在我国税收体系中主要发挥兼顾公平的作用，目标是调节纳税人特别是高收入者的收入，缩小人们的收入差距，缓和社会矛盾，实现社会公平。 其次，从个人所得税在不同发展阶段的作用来看，在我国现阶段应以调节收入为主，注重社会目标。我们知道，就一般规律而言，随着经济的发展和人们收入水平的逐步提高，收入差距相对缩小，个人所得税的征税目标也由社会目标为主转为以财政目标为主，由公平为主转为以效率为主，从重点调节转为普遍征收。但我国目前处在社会主义的初级阶段，生产力水平不高，各地经济发展不平衡，贫富之间的差距很大。某些地区由于受地理位置、自然条件、历史原因和政策支持等因素的影响，在改革开放中先走一步，经济发展较快；一部分人由于劳动能力比较强，天资比较高，或者占有比较好的资源，遇到比较好的机会等，收入比较多，率先富裕起来，从而形成并扩大了人们的收入差距，加大了人们之间的社会矛盾。从地区差距来看，作为全国第一财政大省的广东差距就非常大，在全省21个地级以上市中，珠江三角洲7个地级以上市的财政收入占了全省财政收入的85%强，税收收入也超过全省税收收入的80%，而其余粤东、粤西和粤北14个地级市的财政收入只占全省财政收入不足15%，税收收入也只有全省税收总额不到20%。全国的情况也是如此。据统计，2000年，东部地区人均收入是西部的2.26倍，最高的省与最低的省差距超过3倍，全国尚有22.8%的县未上温饱线，86%的县未达小康线，5%的贫困县与5%的富裕县人均GDP 相差16.4倍。（白景明、周雪飞，2003）从城乡居民收入看，2000年中部地区与东部地区城镇居民人均可支配收入差距比1990年扩大了5.39倍，农村居民家庭人均纯收入扩大了3.58倍；西部地区与东部地区2000年城镇居民家庭人均可支配收入差距比1990年扩大了6.07倍，农村居民家庭人均纯收入扩大了3.94倍。以基尼系数反映的居民收入总体性差距逐年拉大，已经超过国际公认的承受线。1991年为0.282，1995年为0.388，1996年为0.424，1998年为0.456，1999年为0.457，2000年为0.458，10年上升1.62倍。（白景明、周雪飞，2003） 2003年居民收入的总体基尼系数已接近0.48。到2004年底，全国农村没有解决温饱的贫困人口还有2610万，贫困人口和其他人群收入的差距在扩大，从1992年到2004年，城乡居民的收入差距从2.33∶1扩大到3.2∶1，贫困人口的收入上限与一般农民的收入差距从1∶2.45扩大到了1∶4.39。（夏杰长，2005）我国由于国土大，加上各地情况千差万别，人们不可能同时富裕，为了实现共同富裕，只能先让一部分地区、一部分人先富起来。这样，在现阶段，人们的收入存在差距是不可避免的，但要防止收入差距的过分悬殊。当今在人们收入差距明显扩大的情况下，自然需要加强个人所得税对个人收入特别是高收入的调节作用，以缩小人们的收入差距，缓和社会矛盾。 再次，从当前社会的分配状况来看，也要求个人所得税以公平为目标。当前我国初次分配秩序混乱，个人收入多元化、隐性化。改革开放以来，我国收入分配体制发生了很大变化，取得了明显的成效。但由于法制不健全，管理不规范，初次分配的秩序比较混乱。例如，某些企业建多本帐、设立小金库，乱发奖金和补贴，发放实物，以及给个人买保险、公款负担个人费用、分解发放劳务费或稿酬等，增加个人灰色收入，结果工资表外的收入接近甚至超过工资表内的收入；还有，某些行业凭借其垄断地位获得额外收入，并通过各种形式转为个人所有，形成不合理的高收入；另外，某些干部还通过腐败方式和违法手段取得大笔黑色收入。这一切进一步加大了个人收入的差距，挫伤了劳动者的生产积极性和创造性，增加了人们的不满情绪，影响了经济的发展和社会的稳定。因此，需要国家通过税收等手段，加强对高收入的调节，缓解社会收入分配不公所带来的矛盾。个人所得税作为调节个人纯收入的税种，担负着重要的责任。因此，调节高收入、缓解社会收入分配不公，实现社会公平，自然成为个人所得税的主要目标。 二、现行“个税”目标欠明确，制度不健全 我国现行个人所得税法是1994年税制改革时建立的。现行个人所得税法，选择地域税收管辖权与居民税收管辖权相结合的征税原则，实行分项课征制度，对个人不同来源、不同项目的收入，分别制定不同的费用扣除标准，规定不同的免征数额，适用不同的税率，按照不同的所得计算办法征税；采用超额累进税率和比例税率相结合的税率制度；实行定额与定率相结合的、全国划一但内外不同的法定费用扣除制度。这一制度适应上一世纪90年代经济发展的需要，取得了很大的成绩。但随着形势的发展，也暴露出不少问题，主要有： （一）征税目标不明确 我国现行个人所得税的征税目标不够明确。大家知道，在上一世纪的80年代初，我国个人所得税的征税目标非常明确，这就是调节高收入。具体表现在当时制定的边际税率和费用扣除标准都比较高，只有少数高收入者成为纳税人。但是随着改革开放政策的实施和经济的发展，人们的收入不断提高，生活费用随之上涨，而税法所规定的边际税率和费用扣除标准却一直不变，这在客观上降低了征税的门槛，扩大了征税的范围。不仅对高收入者征收，而且对中等收入甚至在个别地方的部分低收入者也征税，挫伤了部分劳动者的积极性。 （二）税收负担不公平 我国现行个人所得税，税法单一，规定明确，易于理解，有利于降低税收成本，节省征收费用；同时，实行分类所得税制，按所得来源不同分类征收，方便实行源泉扣缴，有利于加强征管，减少税收流失，有效发挥对特定所得的调节作用，实现特定的政策目标。但现阶段实行分类征收制度，缺陷非常明显：一是不能有效反映纳税人的实际纳税能力，不能依纳税人的纳税能力确定税收负担，不能体现量能负担的原则。例如，甲纳税人某月取得工薪收入1000元，要交10元税，而乙纳税人同期分别取得工薪收入800元，劳务报酬收入800元，稿酬收入800元共2400元，则不用交税。这样，收入来源广、项目多、综合收入高的纳税人，少缴甚至不用缴税，而收入来源少、项目单一、收入相对集中的纳税人，则要缴税或多缴税，税收负担不公平；二是这一制度也为某些纳税人分解收入、化整为零，逃税、避税提供了条件，影响了个人所得税调节个人收入、缩小收入差距作用的发挥。因此，需要对个人所得税的课征模式进行改革和调整。 （三）纳税人划分标准不够科学 1994年我国在税制改革时，借鉴了许多国家的做法，依居住地标准和居住时间标准来划分居民纳税人与非居民纳税人，使我国的个人所得税法更加完善。但居住时间标准规定在一个纳税年度内在中国居住满1年为居民纳税人不科学，给纳税人留下了许多避税的空子，甚至成为某些纳税人规避纳税义务的绿色通道，造成居民纳税人与非居民纳税人税收负担不公平。 （四）费用扣除制度不合理 现行个人所得税法采用的法定费用扣除办法，一是规定过于原则，扣除标准全国一刀切，不能反映不同纳税人所在地的物价水平和居民的支出状况；二是费用扣除标准长期不变，物价上涨了，消费范围扩大了，消费支出增加了，但费用扣除标准却20多年不变，扣除标准与纳税人的实际费用支出相差甚远；三是工薪收入的费用扣除标准不仅内外有别，而且数额相差很大，后者为前者的五倍,与现实状况不相符。现行费用扣除制度不合理，造成了税收负担的不公平。 （五）税率制度不完善 现行税率，档次过多，规定复杂，既有累进税率，又有比例税率。累进税率既有5级超额累进，又有9级超额累进；比例税率，既有按规定税率征收，又有加成征收和减征规定。同时，劳动所得的税率高于非劳动所得，对劳动所得累进征收，对非劳动所得则等比征收。这样，既不利于贯彻公平税负的原则，也不方便纳税人交纳和税务机关管理。 （六）减免税制度不规范，征税范围不清晰 一是减免税列举的项目过多，变动过快，难以掌握；二是有些免税规定不科学。如规定，对企业或个人按政府规定的比例提取并实际缴付的住房公积金免税。由于在现实中许多地区没有规定明确的扣除比例，有些单位便趁机为员工多提住房公积金，逃避纳税。同时，对省、部、军级以上单位颁发的奖金免税，而对地、厅、师级及以下单位颁发的奖金则要征税，没有体现量能负担的原则，也存在一定程度的税收歧视；三是没有把个人的各种收入纳入征税范围。如个人接受捐赠的收入等，没有明确是否属于征税的范围。由于征税范围不清晰，有些单位便利用扩大职工福利开支，提供免费用餐，发放购物券，分配实物，组织旅游活动，增加交通补贴和通讯补助等方式，增加灰色收入，逃避个人所得税；部分私营企业主则将个人消费列入企业成本，既减少个人所得，又加大经营成本，既逃避了个人所得税，又少交了企业所得税。 三、调整“个税”制度，强化“个税”征管，实现公平目标 为了充分发挥个人所得税的职能作用，必须明确我国个人所得税的征税目标，完善税收制度，强化征收管理。笔者认为，现阶段我国开征个人所得税的主要目的仍然是调节收入，特别是调节高收入，应改变目前个人所得税大部分来自工薪阶层，主要调节中等收入者的状况。 （一）正确选择课税模式 我国目前实行的分项征收模式，总的说是适合当时实际的，但这一模式难以体现量能负担的原则，也容易逃避纳税。因此，应对这一课征模式进行改革和调整，选择适合我国实际的课税模式。当前由于受征收管理水平的制约，暂时难以实行综合所得税制。最佳的选择是实行分类综合所得税制，按年与按次征收相结合，对连续性、经营性的所得，如：工资薪金所得、个体工商户（含独资、合伙企业）的生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得、稿酬所得等实行综合征收，按年计算，按月（或次）预缴，年终汇算多退少补；而对财产转让所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，则继续分类征收，按次或按期计算，源泉扣缴，年终不再汇算。这样，有利于简化税制，强化征收，减少逃税，贯彻所得多多征，所得少少征的公平税负原则。 （二）科学划分纳税人 借鉴国外划分居民与非居民纳税人的方法，调整我国居民与非居民纳税人的划分标准。对在我国有住所，或无住所但在我国境内连续居住达365天的个人（期间一年内累计离境时间不超过90天的为临时离境时间，不允许扣除），确定为居民纳税人，对其在境内、外取得的所得，行使居民税收管辖权；对不具备居民标准的非居民纳税人取得的所得，则行使地域税收管辖权。通过调整纳税人划分标准，使税负更加公平。 （三）合理设计税率 按照党的十六届三中全会提出的简税制、低税率精神，同时考虑世界各国所得税制改革的趋势是逐步降低税率，笔者建议，我国个人所得税的税率设计应以保护低收入者，适当照顾中等收入者，重点调节高收入者为原则，在实行分类综合所得税制的条件下，对综合所得征税实行超额累进税率，对分项征收的所得，则继续实行比例税率。考虑到财政的承受能力和合理负担的要求，笔者认为，现阶段可对按年计征的综合所得实行5%～40%的5级超额累进税率，年应税综合所得额在5万元以下的，税率为5%；超过5万元至10万元的部分，税率为10%；超过10万元至50万元的部分，税率为20%；超过50万元至100万元的部分，税率为30%；超过100万元的部分税率为40%。另可视具体情况，对年综合所得额超过150万元的部分加成征收。对分项征收的股息和红利所得，考虑其已纳企业所得税，为减少重复征税，使税负更加合理，建议改按5%的税率征收，待条件成熟时停止征收；对其余的分项征收所得按15%的税率征收，条件成熟改为按累进税率征收。通过调整税率，充分发挥个人所得税调节收入，缩小个人收入差距的作用。 （四）适时调整费用扣除标准 为了贯彻公平税负的原则，应尽快调整个人所得税的费用扣除（或称减除费用）标准，使费用扣除更切合纳税人的实际费用开支。我们知道，所谓费用是指为取得收入而发生的耗费。个人收入的扣除费用通常包括生活费用和必要费用两个部分，生活费用是指纳税人为自身生存和家庭成员生活或者说再生产劳动力所需要的费用；必要费用是指为取得某项收入而支付的费用。 个人支出费用的多少主要取决于一定条件下纳税人的收入状况、消费范围、物价水平和管理体制。因此，确定费用扣除标准，应考虑各地纳税人不同的生活水平、消费范围和各地的物价状况；同时，还应考虑纳税人抚养子女（当然不能忽视计划生育的要求）、赡养老人，以及教育制度改革、住房制度改革、医疗制度改革，保险费用支出以及物价变动所带来的影响。应允许以家庭为单位计算纳税，不同家庭人口结构不同，费用开支不同，费用扣除额应当有别。当然，如果考虑到目前由于征管力量不足等因素的制约，一时难以按各个家庭的实际情况确定费用扣除额，也可继续实行法定费用扣除制度，但费用扣除标准不应全国一刀切。 我们知道，由于我国各地的生活水平不同，目前各地的最低工资标准存在较大差别。如2004年7月1日起最低工资标准上海为每月635元，贵州为300-380元,广东（2004年12月1日起一类）为684元。因此，对个人所得税的费用扣除标准不应全国一刀切，建议实行统一与差别相结合的分类费用扣除办法，按不同来源的收入，分别确定按实际、幅度、统一三种费用扣除标准。如个体工商户的生产经营收入、财产转让收入，按实际的成本费用扣除；工资薪金收入、劳务报酬收入、对企事业单位的承包承租经营收入，则实行幅度费用扣除标准。如工资薪金收入，全国可统一规定幅度费用扣除标准为每人每月1000—2000元，或者规定基准费用扣除标准为1500元，上下浮动30％。具体的执行标准由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地实际确定，或者为了防止各地争先恐后提高费用扣除标准，影响个人所得税职能作用的发挥，可由财政部、国家税务总局根据各地的消费水平或工资类区确定；对稿酬收入、特许权使用费收入、财产租赁收入，可继续实行目前全国统一的费用扣除标准；但利息、股息、红利，偶然所得和其他所得，不得扣除费用。 对部分个人收入实行幅度费用扣除标准，是适合我国国情的科学选择。理由是：第一、从理论上看，我国国土辽阔，各地情况千差万别，物价指数和生活水平高低不同，费用扣除标准应能基本反映纳税人的费用开支状况。如果费用扣除标准全国“一刀切”，必然使费用高的地区的纳税人的费用得不到全部减除，纳税人的其中一部分费用被作为所得征税，等于把本来不应交税的人列入了征税的范围，扩大了征税面。这既不符合所得税的征税原则，也影响这部分纳税人的生活开支，不能体现公平税负的要求。第二、从实践来看，全国不分南北同一时间统一穿棉袄或穿衬衣是不科学的。我国现行个人所得税费用扣除标准由于全国一刀切，不适应各地的实际，所以，才会出现近年许多地区按照自己的实际调整或变相调整费用扣除标准的情况。第三、从外国的规定来看，许多国家的费用扣除标准并不是全国统一，而是各地有别的。如美国各州之间、加拿大各省之间个人所得税的费用扣除标准都各不相同。因此，全国一刀切的做法，不适应中国实际，在现实中难以实施。 根据有关部门统计，2004年全国城镇单位在岗职工人均月消费支出为598.5元，按人均负担率1.91计算，城镇职工的人均月负担消费支出为1143.14元，如果国家将个人所得税的工资薪金费用扣除的基本标准定为每人每月1500元，按此方法计算，广东省城镇单位职工2004年人均月负担消费支出为891.23元，按人均负担率1.89计算，城镇职工的人均月负担消费支出为1684.42元，是全国人均月负担消费支出的1.4735倍，广东省的工资薪金费用扣除标准，应定为每人每月2000—2200元。如果将来广东省的工资薪金费用扣除标准同全国一样定为每月1500元，等于把其中500—700元的费用作为所得征税，这是不合理的。实行幅度费用扣除标准，既能保证税法的统一性和严肃性，又使税法具有可操作性，税负具有公平性。 应当指出，无论全国的幅度费用扣除标准，还是各地实际执行的费用扣除标准，都应根据经济条件的变化，适时做出调整。 （五）全面规范减免税制度 我国现行个人所得税的减免税制度很不规范，应全面清理。笔者认为，应借鉴国外许多国家的通行做法，除列举少数几项收入如抚恤金、救济金、离休工资、见义勇为奖励金、军人转业费和复员费、住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金等给予免税外，其余各种收入如各类奖金(包括各级政府颁发的奖金。少量列举免税的除外)、各种补贴、各种名目的货币及实物收入等，都应列入征税收入的范围。这既有利于简化税制、拓宽税基，公平税负，也有利于加强征管，防止腐败，减少税收流失。 （六）不断完善征管办法 完善征管制度,强化征收管理,是发挥“个税”职能作用的重要保证。当前，一是建立居民收入监测体系。要认真落实税收管理员制度，强化纳税人登记号管理，健全纳税档案，加强对高收入行业和高收入者的监督管理，发挥个人所得税对高收入的调节作用，缓和收入分配不公所造成的社会矛盾；二是建立严格的制约机制。在抓好单位代扣代缴的同时，实行全员申报制度和雇员与雇主双向申报制度；三是加强部门协作和中介监督。当前应加强部门协作，特别是税务机关与银行、工商行政管理、海关、公安等部门的协作，要通过银行管理体制改革，强化现金管理，减少现金流通，从资金流上掌握税源变动情况，强化源头管理。同时，应充分发挥中介机构、新闻媒体的监督作用，减少逃税现象；四是重处罚。要坚持税制从简、税基从宽、税率从低，征管从严，处罚从重的原则，采取有力措施严厉打击各种违法逃税活动，这样，才能充分发挥个人所得税的调节作用。 应当指出，由于中国幅员广大，各地情况千差万别，加之税制改革是一项庞大的系统工程，因此，对税制改革，既要积极，又要稳妥，要循序渐进，分步实施，不应操之过急。