对企业货币资金审计的研究论文

2017年货币资金管理论文篇二 货币资金管理效益性审计探讨 摘 要：货币资金作为企业的发动机，如何管理得更加有效，对每个企业都很重要，尤其是货币资金持有量大、对财务杠杆依赖程度比较高的企业。传统审计对货币资金管理的关注点主要集中在完整性、安全性和内部控制有效性方面，对货币资金管理的效益性较少涉及，也缺乏相关理论和实务的研究。内部审计的定位是管理加效益，提高货币资金效益、提升货币资金管理水平是内部审计的职责。 文章 将财务管理、风险管理与审计实务相结合，就货币资金管理审计的内容、方法、技术、评价体系和标准提出思路，以期推进货币资金管理效益性审计的开展。 关键词：货币资金 效益性 审计 中图分类号：F820.3 文献标识码：A 文章编号：1004-4914(2012)07-162-03 一、绪论 1.研究背景和动机。原审计长李金华在中国内部审计协会五届二次理事会上指出：“内部审计工作的重点应放在经济增长的质量上，注重管理和效益，为管理层当好参谋和顾问。内部审计要以效益审计和管理审计为主，从效益审计出发，最后落实到管理审计。”讲话已过去五年，但效益审计在组织内部审计活动中比重仍不高：在企业仅占8.41%，在非营利性组织仅占0.8%。这种现状的产生，笔者从自身工作实践视角分析有两方面原因：第一，内部审计根据审计需求开展审计项目，组织缺乏对效益审计的需求;第二，效益审计实务方面的研究较少，审计人员对效益审计如何开展存在疑惑，对效益审计能取得的效果存在顾虑。审计需求取决于审计效果，审计效果又取决于审计质量，而科学、实用、统一的审计模式是审计项目质量的重要保证。 效益审计的对象是各种组织可利用的资源，范畴很大。本文选择对企业的货币资金管理进行探讨，主要考虑：第一，无论组织的形式，货币资金都是组织最重要资源之一，关注度高，影响力大;第二，货币资金管理受组织差异性影响较小，研究结果的适用范围广;第三，货币资金管理相对复杂，其效益性审计具有典型性和代表性。 2.研究目的和意义。通过研究企业货币资金管理效益性审计的内容、方法、评价指标和评价标准等，初步搭建一套货币资金管理效益性审计作业模式，指导审计人员实务操作，保证审计质量;有利于企业了解货币资金管理效益性审计的重要性和作用，牵引审计需求;实现内部审计帮助企业提高货币资金管理水平、提高货币资金管理效益的目标。 目前国内对效益审计重要性研究很丰富，但具体实务方面的研究较少。在重理论、轻实务的环境下，探讨货币资金管理效益性审计的模式，对推进货币资金管理效益性审计、促进效益审计实务研究具有现实意义。 二、理论基础和意义 1.货币资金管理效益性审计的理论基础。(1)效益审计是对一个组织利用资源的经济性、效率性、效果性进行的评价，目的是促进资源的管理者或经营者改进工作，更好地履行受托责任。(2)经济性是指组织经营活动过程中获得一定数量和质量的产品和服务及其他成果时所耗费的资源最少。(3)效率性是指组织经营活动过程中投入资源与产出成果之间的对比关系。(4)效果性是指组织从事经营活动时实际取得成果与预期成果之间的对比管理。(5)货币资金是指企业的库存现金、各种形式的银行存款和银行本票、银行汇票。 2.货币资金管理效益性审计的意义。内部审计的职能、地位、职责和权力赋予货币资金管理效益性审计具有其他任何管理形式都不具备的作用，具有不可替代性。(1)货币资金管理效益性审计具有“威慑作用”，可以提升货币资金受托管理者对货币资金的效益性的关注度，促进其自觉履职。(2)货币资金管理效益性审计通过监督货币资金管理的全过程，控制货币资金管理风险，减少损失，帮助企业实现经营目标。(3)货币资金管理效益性审计通过提供咨询服务，帮助受托管理者发现改善的机会，提出改善建议，提高企业货币资金管理效益。(4)内部审计的独立性决定货币资金管理效益性审计站在企业大局角度进行评价，追求整体效益，避免局部的狭隘性，从而为企业决策者提供高质量信息。 三、目标和内容 1.货币资金管理效益性审计目标。除了审计的一般目标外，货币资金管理审计有类型审计的具体目标。目标是审计行为的出发点，决定了审计工作的内容。确定目标可以为审计人员提供一个实施审计的框架。笔者认为货币资金管理效益性审计的具体目标主要包括以下三方面：(1)证实筹资活动经济，达到预期效果，评估短缺风险程度。短缺风险，是指企业不能及时、足额地筹集到生产经营所需资金。(2)证实货币资金周转经济、效率高，达到预期效果，评估短缺风险程度。(3)证实闲散资金管理效率高，达到预期效果，评估短缺风险、安全风险和效率风险程度。安全风险主要是指闲散资金管理不善，造成规模缩水;效率风险是指闲散资金获得的收益低于贷款利率。 2.货币资金管理效益性审计内容。要实现审计目标，货币资金管理效益性审计应从以下方面着手：筹资活动效益性、货币资金周转效益性和闲散资金管理效益性。 四、具体方法、技术、评价指标和评价标准 1.筹资活动的效益性审计。筹资活动的效益性审计通过审核筹资规模是否适当、方法是否经济、资金到位是否及时，评估资金短缺风险，对比标准和预期目标，作出筹资活动效益性评价，根据审计发现提出优化建议。筹资活动的效益性前提是筹资动机的效益性，由于筹资动机属于企业决策的范畴，其效益性属于决策效益性的内容。故本文基于筹资动机具有效益性的假设，单纯地探讨筹资活动的效益性。 (1)筹资规模适当。规模适当的筹资既不会有资金的闲置，也不会因资金的不足影响生产经营的正常进行。评价筹资规模是否适当，以下两种方法可以采用： 分析复核法——通过对预测筹资规模的过程进行分析、复核，作出筹资规模是否适当的评价。分析复核法的关键内容是：分析预测使用信息的准确性，判断预测依据的可靠性，评估预测技术选择的适当性，复核结论产生过程是否无误，审查预测过程的内部控制。 验证法——采取与筹资计划不同的方法预测筹资规模，再把两种不同方法计算的筹资规模进行比较。预测筹资规模的技术有：定性预测法、销售比率法、资金习性预测法。如果结果差异不大，基本可确认筹资规模基本适当。如果存在较大差异，审计人员应将情况及时反馈筹资计划编制方，共同分析差异产生原因，为选择适当的预测技术作出准确的预测提供审计服务。 看了“2017年货币资金管理论文”的人还看： 1. 有关货币资金管理论文 2. 2017年财富管理论文 3. 2017年财务管理论文范文 4. 2017年财务管理论文参考文献 5. 2017年财务管理论文题目大全

中小企业在我国国民经济中起着重要作用，而内部控制制度是规范中小企业内部管理、提高经济效益的重要保证。因此，对当前中小企业存在的一些突出问题进行探讨就显得非常必要。 企业内部控制是指企业为了保护其经济资源的安全与完整、防范管理漏洞、保证会计信息的真实可靠，利用企业内部分工而产生的相互制约、相互联系的具有控制职能的方式、措施及程序。内部控制的根本目的在于加强企业管理，提高经济效益；其基础是企业内部分工；其核心是一系列具有控制职能的方式、措施及程序。它是现代企事业单位在对经济活动进行管理时所普遍采用的一种控制机制。然而，从当前实际看，许多中小企业的内部控制问题非常突出，进而影响了中小企业的经济效益，阻碍了中小企业的发展。 一、中小企业的组织结构中小企业一般是指资产规模不大、人员不多、管理幅度相对较小的企业。该类企业的组织结构多采用直线制或直线职能制。对于业务活动简单、稳定的小企业，一般采用直线制结构进行垂直管理，不设专门的职能结构，是一种最简单的集权式管理。对于中型企业，一般采用直线职能制结构进行管理，以直线制为基础，在厂长（经理）领导下设置相应的职能部门，实行厂长（经理）统一指挥与职能部门参谋、指导相结合，做到管理工作专门化。这样，既能保证统一领导，又可以发挥职能部门的参谋指导作用，弥补了领导人员在专业管理知识和能力方面的不足，协助领导作出决策。 二、目前中小企业内部控制问题分析 1.内部控制制度不健全目前，多数企业的内部控制制度不够全面，没有覆盖所有的部门和人员，没有渗透到企业各个业务领域和各个操作环节，使中小企业会计工作秩序混乱、核算不实而造成会计信息失真现象极为严重。如不少企业常规票据分管制度、重要空白凭证保管使用制度、会计人员分工中的“内部牵制”原则均没有建立，甚至一些小企业没有正规的财会部门，会计、出纳、审核等事项由一个人包办。原始凭证的取得或填制本身就不合法，以此为依据编制的记账凭证、登记的账簿、出具的会计报表及一系列的会计分析等也就毫无意义。一些企业人为捏造会计数据，设置“小金库”，乱摊成本，隐瞒收入，虚报利润，恶意逃避税收等。所有这些，都与企业内部控制制度不健全密切相关。究其原因，主要表现为：一、与组织结构有关，二、与制度体系有关，三、与单位负责人有关。部门之间缺乏有效的协调和牵制，往往造成管理脱节，产生漏洞，使人有机可乘。 2.缺乏有效的监督机制为了加强监督，我国已形成了包括政府监督和社会监督在内的企业外部监督体系。但如此庞大的监督体系对中小企业的监督效果却不尽如人意。有的企业虽然有内部审计，却不能充分发挥其职能。一些企业的业务经办人员、财会人员甚至领导干部利用监督不力的漏洞，大量收受贿赂，大肆侵吞公款，利用虚假发票非法占有企业资金等。 3.对内控制度认识有片面性内部控制制度是企业各个业务部门或人员，在业务运作过程中形成的相互影响、相互制约的一种动态机制，是具有控制功能的各种方式、措施及程序的总称，它绝不等同于规章制度，也不等同于内部管理，更不是组织计划。内部控制要以有效为前提，其关键是作为内控制度主体的经理和员工。由于一些中小企业的经理和员工对内控制度认识上存在偏差，导致企业认识不到内控制度的重要作用，造成企业的管理混乱。 4.内控制度行为主体素质较低近年来，中小企业财会人员的思想教育、业务培训跟不上，一些根本不具备从业资格的人员混进财会队伍，思想素质差，业务一知半解，连正常的会计业务都处理不好，更谈不上内部控制制度的运用。一些企业领导对会计制度、会计准则一窍不通，却目无法规，独断专行，势必给企业造成不可挽回的损失，使本就资金紧张的企业举步维艰。 5.内部审计职能弱化内部审计是企业内部控制制度的一个重要组成部分。据调查，为数不少的中小企业没有设置内部审计机构，即使具有内审机构的企业，其职能也已严重弱化，不能正确评价财务会计信息及各级管理部门的绩效。于是，各级管理部门更加有恃无恐，趁机钻了内部控制的空子。另外，内部审计机构职能的发挥从很大程度上取决于企业最高层的主观意愿。 三、中小企业内部控制问题的解决我国中小企业数量众多，规模大小不一，业务性质特点各自不同，建立一套完整、科学并行之有效的内部控制制度是必不可少的。企业可以根据实际情况，结合自身的组织结构，形成纵横联系的分工、协调、制约和监督机制。这样必然会堵塞漏洞，强化管理，减少违法违纪现象，防止贪污盗窃行为和各种舞弊行为的发生，必然会使企业走上持续、高效的发展之路。 1.建立健全内控体系 （1）建立组织规划控制机制某些相互关联的职务不能集中于一个人身上，各组织机构的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干预，每类经济业务在运行中必须经过不同的部门并保证在有关部门间进行相互检查。在对每项经济业务的检查中，检查者不应从属于被检查者，以保证被检查出的问题得以迅速解决。 （2）建立授权批准制度应该对企业内部部门或职员处理经济业务的权限加以控制。单位内部某个职员在处理经济业务时，必须经过授权批准，否则就不能进行。 （3）实行预算控制企业编制的预算必须体现其经营管理目标，并明确责权。预算在执行中应当允许经过授权批准对预算进行调整，以使预算更加切合实际，应当及时或定期反馈预算执行情况。 （4）实行实物控制一是应严格控制对实物资产的接触，如限制接近现金、存货等，以减少资产的损失；二是定期进行财产清查，做到账实相符。 中小企业可以安排专门的部门和人员来实施内控监督和评价，提出建议，督促各个内控环节不断改进控制，增强规范内控制度与有效执行制度的自觉性，使企业干部职工积极参与到内部控制的体系中去。 2.内控制度的设计原则 （1）政策性原则。中小企业内控制度的设计必须首先符合并严格执行国家有关法律、法规和国家统一的会计制度，然后结合企业自身特点和财务管理的要求进行设计。 （2）有效性原则。设计内控制度的目的就是规范管理行为，保证企业目标的实现。内控制度的设计必须以“有效”为前提，尽量做到内控环节不宜过长而又环环相扣，使人操作起来切实有效；必须有利于控制和检查，具有了解控制制度执行情况的手段和途径，同时要根据执行情况和管理需要不断完善，以保证内控制度更加适应管理需要，提高工作质量和工作效果。 （3）账、钱、物分管原则从目前中小企业内部控制的主要问题来看，严格贯彻账、钱、物分管原则是内控制度设计的重中之重。任何一项经济业务都要按照既定的程序和手续办理，多人经手，共同负责，努力克服货币资金、财产物资及有关账簿的管理混乱现象，防止企业资产的流失。特别是企业的现金和银行存款业务，每日终了，应及时计算当日收入、支出合计数和结存数，逐日逐笔进行日记账登记；月份终了，日记账余额必须与有关总账余额核对相符，做到日清月结。同时，对财产物资进行定期或不定期清查，随时反映账面数与实存数，保证账实相符。这样能够防止贪污盗窃行为的发生，保障企业财产的安全。 3.责权利结合，实行责任追究制度企业各级管理部门和人员必须明确各自的职能和责任，建立责任追究制度。可以把财务指标落实到单位和个人（采取直线制组织结构的指标可直接落实到个人），并赋予财务管理责任人相应的管理权限，根据履行职责的情况在年末进行考评，依据考评结果，分别给予物质、精神奖励或处罚。对于履行职责差的人员，一定要有追究责任的过程。 4.建立员工培训机制前已述及，中小企业的员工整体素质较低，而科学的内控体系又与员工的素质密切相关。因此，企业应结合实际，建立切实可行的员工培训机制。通过培训，使员工更具工作责任感，明确自己工作的重要性，养成良好的工作习惯，逐步提高自身的思想素质和业务素质。要使员工认识到，内控制度不是哪一个人的事情，而是员工的集体行为，从而达到整体提高员工素质的目的。 5.加强内部审计控制内部审计机构应直接对企业最高领导层负责，保持相对独立性。企业通过内部审计制度对各级管理层的财务活动和管理活动进行评价，包括企业经营方针的贯彻执行情况、企业财务会计信息的真实性和可靠性、各级管理人员的绩效、内控环节的协调情况等。内部审计机构的组成人员应该由企业最高层直接聘任，让业务能力强、思想素质高、敢说真话、敢于坚持正义的员工从事内部审计工作。 6.企业负责人必须高度重视内控制度并自觉接受监督事实上，一套严密的内部控制制度的顺利实施，企业负责人起着十分重要的作用。离开企业领导的高度重视，再好的控制体系也显得软弱无力而流于形式。许多企业领导不重视内控制度，其根本原因在于严密的内控制度不仅控制一般的员工，而且控制企业领导。一些中小企业领导习惯于一人说了算，而不习惯受到限制，尤其是资金方面的限制，这就为内控制度的执行设置了障碍。企业领导必须自觉接受内控制度的制约，力求使内控制度在企业内部随时发挥作用。 新修订的《会计法》明确规定，单位负责人必须对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责；必须在对外提出的财务会计报告中签名并盖章，承担相应法律责任；必须保证会计机构、会计人员依法履行职责；单位会计中的违法行为，除追究有关人员的法律责任外，还要追究单位负责人的责任。《会计法》的这些规定，客观上对单位负责人形成了制约。鉴于此，首先，单位负责人有责任和义务保证内部会计监督制度的建立健全并发挥作用；其次，企业负责人在重视内部会计监督制度的同时，应当支持、保证会计机构、会计人员依法履行职责，为会计人员撑腰，帮助他们解决履行职责中遇到的各种困难和问题，在单位内部为会计人员实行有效监督创造一个良好的环境；再次，单位负责人要以身作则，带头执行制度，不得干预、阻挠会计机构、会计人员依法履行职责，更不能授意、指使、强令会计机构及其人员违法办理会计事项。 四、结束语 中小企业内部控制问题是复杂多样的，无论何种组织结构，都有其优点和不足。只有根据企业的不同情况、不同问题，采取灵活机动的方式，设计适当的内部控制体系，才能发挥其应有的作用，才能使中小企业得以健康快速地发展。

随着我国市场经济的深入发展,越来越多的小规模企业面临投资、筹资、合资、纳税、股东分红、行业检查等诸多需要委托注册会计师审计的情形。下面是我为大家整理的，供大家参考。

摘要：该文从《会计法》对会计资讯质量要求出发，阐述建立健全内控制度对保证会计资料真实完整的重要性。指出小规模企业内控制度建立和执行中存在的问题，结合注册会计师审计实务中对内控制度审计的实际情况，对照财政部关于企业内部会计控制的建立、测试、评价的有关规定，提出小规模企业内控制度评价结果对审计报告意见型别具有决定性影响的观点。

关键词：小规模企业;内控制度;审计;影响

我国《独立审计具体准则第七号———审计报告》规定了四种审计意见型别。注册会计师出具审计报告必须实施必要的审计程式，在充分的审计证据支援下发表审计意见，审计意见的物件是被审计单位的会计报表。而根据《中华人民共和国会计法》的要求，企业提供的会计资料要做到真实、完整，所谓真实就是会计报表反映的经济内容真实，会计处理符合企业会计准则和相关的会计制度规定;完整就是企业所有的经济业务必须纳入会计报表体系，而完整的前提条件是企业必须有健全的内部控制制度并得到良好执行。由此可见，企业内控制度建立及执行情况对注册会计师正确发表审计意见具有举足轻重的作用。尤其在小规模企业普遍存在内控制度不健全，有的根本没有内控制度的情况下，更要重视内控制度对审计意见的影响，以规避审计风险。不少注册会计师在审计实务中采用回避方式，不对内控制度作深入地研究与评价，只是做一些形式上的工作底稿，以应付复核和检查，在对企业内控制度根本没有实质测试的前提下发表审计意见，意见型别主要是无保留意见及保留意见，很少有否定意见和无法表示意见。本文就此提出一些看法。

一、建立健全内控制度并得到良好执行是提供真实完整的会计报表的前提条件

一般认为构成财务报告公允、准确呈报的三道重要防线分别为：公司内部控制制度、公司治理结构和独立审计师的审计。其中内部控制是一组程式，受到公司董事会、管理层以及其他人员的影响，合理保证了经营活动的效率效果、财务报告的可靠性和合规性目标的实现。有效的内控制度能防止舞弊形为的发生，保证资产安全和完整。内控制度是企业董事会和经理阶层为确保企业财产安全和完整、提高会计资讯质量、实现经营管理目标而建立和实施的一系列具有控制职能的措施和程式。内控制度是企业内部管理的事，因此，法律往往不作具体的规定，而只是原则性的规定企业必须建立健全内部控制制度，建立内部控制制度并保障其顺利执行是管理当局的责任，对于具体的控制方式和程式只制定相应的规范。内控制度的目标是实现企业的目标，根本作用在于衡量和纠正下属人员的活动，以保证事态的发展符合计划的要求，它要求按照目标和计划对工作人员的业绩进行评价，找出消极偏差，采取措施得以改进，提高企业的经济效益，防止资产的损失，保证企业预定目标的实现。

有效的内控制度可以规范会计行为，保证会计资料真实、完整，堵塞漏洞，防止并及时发现、纠正错误和舞弊行为，保护资产的安全、完整，确保国家有关法律、法规和单位内部规章制度的贯彻执行。

虽然《中华人民共和国会计法》有明确要求：各单位应建立内部会计监督制度。企业经营的目标为追求利益最大化，从这点上看，健全内控制度必然是企业的内在要求。但不同的企业的价值取向或实现方式存在较大差异，国有企业及其他大中型企业管理当局对企业价值实现方式的理解不局限于经济效益的增长，较多地考虑国家法律、法规及企业未来的发展，所以，对企业内控制度的建立健全相对重视。而小规模企业的管理当局对企业价值的实现方式的理解更多地局限于经济效益的增长，甚至个人财富的扩大，偏重于纳税影响，有的甚至认为会计报表的编制仅为纳税而异，从而对内控制度的建立缺少内在动力，有的甚至没有基本的内控制度，把一些经济业务不纳入会计报表体系。因此，在没有内控制度这个前提条件下提供的会计报表完整性是得不到保证的。

二、注册会计师在小规模企业审计中遇到的企业内控制度的主要问题

1.内部控制环境弱化，控制体系不完善，使注册会计师对被审计单位内控制度的信任度大打折扣

目前我国很大一部分小规模企业不重视内控制度的建立，习惯于行政指挥、家长制管理的现象还普遍存在。企业普遍存在没有成文的内控制度，即使有制度也是为了应付有关部门的检查，具体的内部控制更无从谈起。相关的内控关键点失控，不履行相应的书面手续，注册会计师收集内部控制的证据犹如大海捞针、费时费力，难以保证审计效率和执业质量基本目标的实现，还有很多小规模企业内控制度尚未建立，更谈不上内控制度的履行。具体表现形式如：一是货币资金收付没有履行相关手续，无专职出纳管理现金，以致出现账面现金结存不符实际，同时有的企业银行账和企业账长期不符;二是材料收发没有相关手续，带来成本核算不实;三是销售结算环节失控，形成账外收入等等。

2.会计系统设计未考虑内控制度，会计凭证依赖的原始凭证履行形式上的手续，使注册会计师难以把握内部控制的实质

近年来，财政部对会计要素的确认和计量，对财务会计报告的资讯提供和披露都制定出具体的准则和制度，对内控制度的建立已出台相应的规范，但对不建立内控制度的企业缺少相应的制约措施和处罚力度。具体到每一单位的会计系统设计形成了五花八门的局面，使注册会计师对内控制度的评价难以形成一般性认识。

由于会计系统的设计承袭了计划经济时代的陋习，会计凭证依赖的原始凭证过于简化，因此注册会计师从会计资料中往往找不出内控制度执行的有效证据，在财务会计报表中，只重视会计报表的提供，忽视财务情况分析和会计报表附注编制，只研究如何满足有关行政管理部门的需要，少研究利用财务会计资讯加强内部管理。

3.小规模企业普遍缺乏成文的内控制度，对同一被审计单位，不同注册会计师所作的评价有时大相径庭

不同的经济单位应具有不同的内部控制模式。大中型企业人员分工较为细致，内部控制程式也严密，而小规模企业为了有效利用人力资源，内控制度显得粗略一些。《独立审计准则第九号———内部控制和审计风险》要求注册会计师应当审查企业的内部控制情况，注册会计师对不同的经济单位，如果企业没有建成内控制度，就缺乏评价的具体标准和尺度，就不能进行量化处理，仅凭抽象的专业性判断难以使人信服，一旦判断失误，将导致审计报告失真。

三、相关法律、法规对企业内控制度的建立及审计的要求

首先，《会计法》第27条规定：“各单位应当建立、健全单位内部会计监督制度”，《会计基础工作规范》明确要求各单位应当建立内部牵制制度，这是对单位建立内控制度提出的原则性要求。财政部于2001年6月至今相继出台了内部会计控制基本规范和具体规范，这些规范的出台，为企业提出了内部会计控制的一般标准，使企业具备了建立适合本单位特点的内部会计控制制度的条件。

另外，《内部控制和审计风险准则》《审计重要性准则》《错误与舞弊准则》《管理建议书准则》《小规模企业审计特殊考虑实务公告》等都对内部控制的测试、评价和报告做出了规定。在财政部发布《内部会计控制规范》不久，中国注册会计师协会也释出了《内部控制稽核指导意见》，对注册会计师签定内部控制稽核业务约定书、制定稽核计划、履行稽核程式、出具稽核报告等做出了详细规定，为注册会计师开展内部控制评审提供了依据和准则。

因此，企业内控制度特别是内部会计控制的建立，测试评价制度体系已基本形成，要得到良好的贯彻执行，并实现注册会计师审计的操作性，关键在于企业管理当局的自我意识以及相关行政部门的监管。同时，注册会计师在审计实务中要严格执行内控制度的审计程式，切忌走形式，只有对企业内控制度的建立、健全情况有正确的评价，才能为发表正确审计意见打下基础。

四、小规模企业内控制度评价结果对审计报告意见型别具有决定性影响

小规模企业固有风险和控制风险通常很高，因其业务比较简单，审计收费低，注册会计师实施审计的外勤时间往往较短，实施审计的程式可适当简化，对账面情况的审计难度不大。如果注册会计师没有把握对企业内控制度的正确评价，将导致审计意见错误，使审计报告失真，带来致命的审计风险。

《独立审计准则第七号—审计报告》规定了四种审计意见型别。注册会计师必须对被审计单位的内控制度进行测试和评价的基础上，确认企业的内控制度有效性后，才具备会计报表反映的经济内容达到完整性这一些要求。会计资料具备了完整性，所有经济业务内容都纳入了会计报表体系，注册会计师才能按照《独立审计准则》的要求，发表相应的审计意见。实务中，注册会计师对小规模企业内控制度的评价多流于形式，在没有作深入细致的测试的情况下，简单信赖，仅根据账面审计的情况发表无保留意见和保留意见，很少出具否定意见和无法表示意见的审计报告。

但小规模企业大多没有建立内控制度，因此，注册会计师往往通过实质性测试来实现对其评价，所以带有很多的主观判断。因此，注册会计师必须从企业内控制度的关键控制点着手，如货币资金的收付，存货进销存流程的相关手续等，通过测试评价，一旦认为企业内部控制失控，企业往往会存在账外资产，收入不入账，账实不符等问题，直接带来对会计报表完整性的冲击。在这种情况下，注册会计师很难通过追加审计程式来达到审计目的。由于企业内控制度失控，注册会计师无从全面了解审计范围，就无法确定审计范围限制带来的影响程度，故一般不应出具无保留意见和保留意见的审计报告，更多地应发表否定意见和无法表示意见的审计报告。如对企业存货的核实，按照审计准则要求注册会计师必须实施监盘程式。如存货不能核实，应视其对会计报表的影响程度发表相应的审计意见。当企业账面存货金额很小，对会计报表的影响在重要性标准以下，一般可不予披露，但这是建立在对内控制度确信有效的前提下。如企业内控制度失效，大量账外存货已转移的情况下，注册会计师在失控的内控制度前提下很难做出存货对会计报表的影响，发表保留意见和无保留意见都会带来很大的审计风险。

因此，注册会计师对小规模企业审计时应特别关注企业内控制度的建立、执行情况，核实会计资料真实的同时，更要重视完整性，只有具备了相应的内部控制制度并良好执行，才能在实施必要的审计程式并在充分的审计依据支援下发表审计意见。

系列审计风险准则即将施行，风险导向的审计方法将被贯彻到注册会计师审计狡作的全过程。由此在审计实施过程中。对被审计单位的重大错报风险之评估变为必要的审计程式，而由于上述风险评估工作的开展，审计[作的投入将比传统审计方法下有明显的增加，对审计人员的专业技术能力和职业胜任亦提出了很高的要求。作为审计业务客户群之一的小规模企业，由于其数量众多、资产规模小、经营业务稳定性差，故普遍存在审计收费偏低、控制环境不尽完善等现象。风险导向审计的方法是否需要并且能有效实践到这样的审计领域中，就成为注册会计师需要在理论和实践中进行探索的领域。

风险导向审计方法对小规模企业审计的现实意义

一传统审计一方法下对小规模企业审计的不足

传统审计风险模型下也要求注册会计师综合评估被宙计之小规模企业的环境风险以及控制风险。但由于环境风险难以评估，审计人员往往将其认定为高水平，对小企业的判断毫无疑问的是内部控制较弱，制度风险的评估亦被认定为高水平，从而制度评价的工作内控测试往往不被采纳。因此，注册会计师通常采用的审计策略即是直接将检查风险确定为可接受的低水平，对会计报表审计直接以实质性测试为起点。众所周知，审计的检查土作是基于抽样测试的理论体系，如现场审计人员没有设计科学的抽样方法，往往容易犯“只见树木不见森林”的错误。

虽然国家已出台了《小企业会计制度》，对小规模企业的会计处理提出不同的规范要求，但总体来讲，《小企业会计制度》对公允会计准则的框架并没有实质性突破，对企业的会计报表公允性和披露的要求并没有实质的降低。因此，小规模企业的审计的质量要求对于注册会计师而言，并没有与一般企业太大的不同。但同时，小规模企业的会计核算由于受人员综合素质的限制和管理控制过于集中等问题的困扰，往往重大错报风险较大。而恰恰注册会计师在审计方法和手段上却又比一般企业的审计策略更为简单处理，这就给审计失败潜藏了可能。

二风险审计准则运用于小规模企业审计的意义

风险审计准则的推出，恰恰在环境风险评估的手段和目标上，给出了具体的操作指引，使得风险导向审计的方法和理念直接应用于审计策略的制定，从而在一定程度上弥补了上述审计手段过于简单的固有缺陷。审计人员通过对小规模企业的经营风险的分析以及对管理层整体控制水平和诚信的判断，能从巨集观上充分把握企业的经营状况，了解可能存在的经营风险领域，在会计报表的相应专案上找到风险的集中反映区域，从而使得审计人员能更清晰把握工作重点和分配现场时间，高效地发现重大错报，在一定程度上有效规避了“只见树木不见森林”的问题。同时，由于注册会计师在整体上把握了重大风险领域，能使实质性测试工作具有针对性，有效指导审计工作量的合理分配，在一定意义上能起到事半功倍的效果。

对小规模企业的审计实践中引入风险导向审计的进一步思考

一关于小规模企业的经营特点和一般的风险领域

通过对我所审计物件或提供过其他服务品种的众多小规模企业的统计分析，小规模企业一般会呈现如下特点:1相当一部分小规模企业属于私营性质，或国有大中型企业的辅业成分;2业务相对简单，并且管理手段简单;3管理权相对集中，通常小规模企业之主要股东又是主要的管理者;4考核方法单一，较少硬性考核指标;5业务稳定性差。

基于上述特点，小规模企业所面对的经营风险较之大型企业更为凸现，如小规模企业的外部经营环境压力较大，抗风险能力相对较弱。通常，小规模企业可能存在以下经营风险1易于被巨集观微观政治经济环境影响，经营稳定性较差;2筹集资金的能力比较差，难以满足企业发展的需要3过多的依赖主要管理者的个人才能，个人对企业影响过大;4内部控制不健全，难以保证财务资讯或非财务资讯的有效和完整，同时导致投资决策所依据的基础资讯可能失真而导致决策失误;5内部控制不健全，导致对债权或实物资产管理不严格，导致资产流失;6法律意识淡薄，难以规避与环保、合同等相关法律风险从而导致罚款或受到其他处罚;7避税需求更多，可能导致不合法行为，从而导致处罚或罚款。

以上只是列举了一些我们认为比较重要的经营风险。此外还有很多值得关注的问题，如很多小规模企业在管理中只重视采购环节和销售环节，而较少关注生产环节，致使不必要的材料浪费;生产环节特别是成本的会计核算极为混乱。总体而言，我们认为小规模企业的主要问题和经营风险集中在:内部控制不健全、会计核算不规范、持续经营能力的不确定性上。另外，在快速扩张阶段中的小规模企业所面临的经营风险会更多，比如过渡发展导致的不稳定，内部控制难以和业务规模协调等经营风险。

二关于重大错报风险评估在小规模企业审计中的运用

结合上述的小规模企业的特点，我所在实践工作中，对于小规模企业重点关注的风险领域主要集中在:环境风险、持续经营能力的不确定性风险、税务风险和法律风险，以及快速扩张过程中所面临的特定风险。通过对审计物件在这些风险领域的关注和评估，能有效降低小规模企业审计中会计师的审计风险。

1.关注环境风险

环境风险既来源于巨集观、微观经济环境，同时也来自于公司的经营目标、经营策略，以及管理文化和管理者的能力和诚信度。因为小规模企业一般易于被巨集观经济环境所影响，同时，由于股东和管理者会具有更多的同一性，也更容易被管理者个人的诚信度和能力所影响，故在审计时需对管理者个人理念和能力进行全方位的了解和沟通，以获取管理者对企业经营风险的主要来源、压力的判断，以及面对压力的解决方案，从而恰当地评估小规模企业可能存在的审计风险领域及风险程度。

我们认为，小规模企业的管理者所面临的压力主要集中在生存和发展方面。而直接的压力会体现在为了筹资或满足生存如获取行业特定资质所需要满足的经济数值等方面，从而存在引起重大错报的可能。

2.关注持续经营能力

小规模企业面临的经营风险较大，而抗风险能力较弱，持续经营能力的不确定性较大，所以在对小规模企业的审计实践中，注册会计师应当在充分了解被审计物件所处行业的巨集观背景、国家对该行业的调控政策的资讯之基础上，结合管理者的战略发展意图和公司治理理念，关注并合理评估小规模企业的持续经营能力，以达到规避审计风险的目的。

3.关注税务风险和法律风险

通常，小规模企业没有硬性的考核指标影响，企业会有很高的避税需求，在管理理念不够严谨，税务知识较少的情况下，很可能出现不合法的行为。因此，小规模企业可能会存在较大的审计风险:一是表现在避税行为可能给小规模企业带来的行政处罚或罚款等后果;另一个是从财务报表来讲，小规模企业会存在较多的处于避税考虑的歪曲报表的情况。

同样，因为小规模企业一般比较缺乏法律意识，并且一般不会聘请法律顾问或设立法律职能部门，可能会在环保或合同等方面出现不合法的行为。这些行为可能给企业带来灾难性的影响。比如被环保部门勒令停止经营，导致不能持续经营;或者导致资产的重大减值或需支付高额的费用等。而这些情况一般难以在企业的财务报表中公允反映，会给注册会计师带来审计风险。

基于风险导向审计方法，这些风险也可以通过上述对环境和控制风险的评估进行识别，并规避其审计风险。

4.较多地考虑企业快速扩张带来的风险

在社会不断前进的过程中，任何企业都在不断发展。小规模企业存在很大持续经营不确定性的同时，也会存在较多的快速发展的机会。因为其所固有的特点和面对的经营风险，小规模企业在快速扩张过程中，容易出现过度贸易、管理失控等情况，同时为了筹集扩张的资金，其有较大的动因粉饰会计报表。

基于风险导向审计方法，注册会计师可通过对各种风险，尤其是企业经营风险的评估和判断，充分识别其快速扩张导致的风险，同时采取措施规避其审计风险。

三针对重大错报风险领域的审计策略

评估企业重大错报风险并针对评估之审计风险领域设计具有针对性的具体审计程式，以实现总体降低审计风险的目标，是风险导向审计的重点。一般需要通过针对科目余额、交易类别等认定层次上的错报风险选择审计策略、设计审计方案，以期发现会计报表的错报金额，并对这些错报提出解决方案。我们认为，通常可以通过以下审计手段，实现对部分高风险领域的错报金额及披露完整性检查的目标。

1.验证被审期间交易的完整性

因控制制度的不健全及会计资讯的可信度不高，一般情况下，小规模企业的单据都难以实现连续编号。当需要确定该交易在被审计期间是否被完整表述时，可更多地采用期后资金往来情况测试的手段，以及关注其现金流和实物流的统一性，来判断审计基准日是否有错报的可能。

2.需更多地关注费用的合理性

因控制制度的不健全或管理者的权力过于集中，可能导致费用开支中存在舞弊或错误，而对费用的发生则要更多地关注合理性问题。在大型企业，当控制制度比较健全时，一般人员的舞弊则会较少发生。

3.对管理当局宣告书的充分关注

对于小规模企业，管理当局宣告书尤显重要，它能有效地区分会计责任和审计责任。因为通常注册会计师在对小规模企业的整个审计过程中，较多地运用专业判断，并且因为内部控制的不健全导致的难以实施一些标准审计程式，可能对一些方面没有办法获得充分适当的审计证据。在还没有影响到发表非标审计意见时，有效的管理当局宣告书则可视为对企业编制的会计报表的公允性的保障，也是注册会计师防范审计风险的第一道屏障。

因此，需要编制具有针对性的管理当局宣告书，并针对宣告之事项与管理当局进行充分沟通，还要在主要管理者完全理解宣告内容的含义，明确其不可推卸的会计责任的情况下，获得企业的书面签字认可。

除上述一些方式外，注册会计师还可以更多地依赖外部证据来验证评估之风险领域的科目余额或交易类别;必要时寻求律师的建议或取得律师意见函。

综上，风险导向审计给小规模企业审计带来了比较宽广的视角，给审计风险的控制带来崭新的前景，但同时也给注册会计师带来了挑战，在小规模企业的审计过程中需要运用大量的专业判断，并且因小规模企业较多的经营不确定性之存在，对注册会计师专业判断的准确性也提出了更高要求。虽然审计风险准则为风险导向审计方法提供了操作指引，但如何在实际操作中运用风险导向审计方法，仍是注册会计师需要深刻琢磨的课题，并要在实践中来逐步完善该审计方法。