财政部于1997年制订并发布了《财政总预算会计制度》、《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》,1998年又发布了《行政单位会计制度》,从而构建起我国预算会计制度的基本框架。本文针对我国预算会计的现状,提出存在的问题及原因,并结合我国的国情提出改革的措施,分析解决问题的办法和建议。
一、现行预算会计制度存在的问题
目前,我国预算会计的主要核算基础是收付实现制,在预算会计功能主要侧重于为预算资金的分配和使用服务时,“收付实现制”会计基础的优势占据上风,基本满足了国家对预算收支管理的需要。但随着市场经济的发展,政府职能的转变,对预算会计提出了要全面反映政府的资金运动和结果的新要求后,收付实现预算制会计基础的弊端在许多方面开始显露:
(一)不能全面、客观的反应政府资产状况
政府部门增加的资产不管是流动资产还是固定资产,不管其使用年限都列入当年支出,同时,增加固定资产和固定基金。固定资产在使用期内保持原值不变,不提取折旧,也不进行成本核算。除非固定资产进行清理,资产价值才能反映在账面上,不利于国有资产的管理。
(二)不能全面反应映政府的负债
随着我国经济发展的不断深入,政府负债问题越来越突出,以收付实现制为基础的预算会计,财务报告上只能反映实际现金支出的部分,尚未用现金支付的政府债务,财务报告则不能反应。
(三)政府财务会计报告失真,不能全面反映政府财务收支状况
由于收付实现制按收付款项的时间作为记账的依据势必造成权利和义务不同步、往往形成当年要承担的支出,没有在当年支出中体现。当年已实现的其它收入,没有在当年其它收入中体现,如:利息支出,政府支付的社保金。一方面虚增了可支配财力,另一方面,政府待支付款项没有在账面显现。
(四)无法对复杂的新业务进行正确的处理
政府采购和国库集中支付制度的实施,存在采购环节与付款环节相分离的现象,出现了货物已到,发票账单未到款未付的业务,也出现了货款已一次性支付,但货物尚未到达的业务。在收付实现制下,行政事业单位对未支付货款、但已收到的物资,不登记入账,不利于对各项物资进行全面管理;对仅支付部分款项的物资,也只能按拨款单据中的实际支付金额确认和计量,显然不能对采购业务进行确切地反映;另外,预算单位的财政支出是按国库实际拨出的款项列报的,但执行部门因种种原因发生了本年不能付款的事项,若在权责发生制下,采取“列支出,增付款”的方式就可解决。
二、预算会计改革的措施建议
(一)重新构造预算会计体系,适时引入权责发生制
权责发生制是使用者评价政府财政受托责任履行情况的必要手段,也是新公共管理体制下政府会计的改革方向。根据权责发生制原则,收入只有在政府提供服务时才加以确认,而且在政府接受服务以后,就应该将相应的义务确认为当期费用,并将其作为债务列入资产负债表,这样,政府的财务报告就可以完整地反映政府的财政状况和运行成果;同样,权责发生制要求在资产负债表上确认所有的经济资源。
应对我国现行预算会计从整体框架上进行全面改革,研究制定我国政府会计、非营利组织会计核算制度和财务会计报告制度。预算会计体系在近期应由政府会计和事业单位会计构成,在远期应是政府会计体系,其中政府会计包括财政总预算会计和行政单位会计,财政总预算会计和行政单位会计是总和分的关系,把政府作为会计与财务报告主体,引入“债权制”和“受托责任”概念。我国政府财务报告应当提供全面反映政府业绩和财务受托责任的财务及非财务信息,披露预算情况、国有资产、政府采购基金、社会保障基金等方面的信息。
我国应尽快修改、完善预算法,国家预算适时引入权责发生制是十分必要的。笔者认为引入权责发生制应从以下几个方面进行: 对固定资产提取折旧,进行成本核算;政府的预算收入应当与企业的应付税金相互协调;预算支出应采用应计制;政府工资制度应引入成本核算制度;对于政府部门与企业的共性业务,可直接采用企业会准则执行,并就政府部门如何应用这些准则做出必要解释;对现行会计准测中个别准则,不适合政府部门业务活动特点的规定,进行补充、调整和说明;尽快研究出台权责发生制下的政府预算财务报告编制方法。正确、及时、完整的向纳锐人提供财务信息报告,以便他们对政府预算执行的监督。
(二)政府预算改革与我国政府预算形式改革同步
长期以来计划经济体制下,我国的政府预算都采用的是单一式预算的形式,在这种形式下只有一种预算形式即政府的公共财政预算。随着我国市场经济的不断深化发展,单一的政府预算形式产生的问题越来越多,必须尽快实行复式预算,建立一个由政府公共预算和国有资产经营预算、社会保障预算和其他预算组成的新的复式预算体制,以适应政府预算改革在收付实现制的基础上适时引入权责发生制的需要。
(三)政府预算改革应与我国国家预算发展状况相适应
我国预算会计财务报告的重心是预算执行结果,目前,能提供的也就是预算执行结果。对于政府负债,准确核定的地方可用财力,需另外计算统计,财务报告没能体现政府预算管理的业绩和政府的工作效率,不能全口径反映预算结果。未能对或有负债实施有效监控,鉴于目前的政府预算的状况,国家预算必须适时引入权责发生制,全面、客观的反映政府预算执行情况。
(四)改进完善政府会计信息体系
任何会计系统的基本目标都是提供信息以满足使用者的需要。财务报告是满足各类使用者信息需要的基本工具,因为不同类别的使用者均需要通过财务报告获取报告实体的相关信息。政府会计报告系统必须设计成能够满足不同使用者的需要。然而,现行预算会计报告系统提供的信息不全面、不完整、不透明,不能满足报告使用者尤其是外部使用者的需要,应当加以改进。在改进现行会计报表结构、项目的基础上,增加编制现金流量表和政府整体的合并会计报表。
完整的政府会计信息体系包括:及时提供有关政府支出和成本的可靠信息,以帮助政府部门进行决策和控制支出;及时进行内部审计和独立的外部审计,并编制审计报告;将会计系统与计划、预算、现金和债务管理及审计系统相结合;报告有关非现金资源的信息(资产、负债、人力资本);报告有关政府产出或政府政策后果的信息,促使政府提高工作效率,加强成本管理;编制政府各部门和政府整体的财务报告等。
作者：郭磊 来源：财经界·学术版 2010年8期
