【摘要】 传统的环境成本控制一般采取末端治理模式，导致企业的总成本增加，并且影响企业的整体效益，然而以产品生命周期为理念的环境成本控制模式，力图建立以产品生命周期各阶段环境成本为导向的线性回归分析模型，并提出控制各阶段环境成本的合理化建议，从而在资源不足、矛盾日益突出的环境下，提高企业的市场综合竞争力和可持续发展能力，实现企业经济活动和生态环境的可持续发展，进而处理好经济增长、社会发展和环境保护三者之间的关系，达到经济效益与生态效益的平衡。
【关键词】 生命周期； 环境成本； 成本控制
产品生命周期下的环境成本控制是指通过对产品设计开发、材料采购、产品生产、产品销售和废弃物处置的产品寿命全过程和企业内外部环境成本形成过程的信息分析，采用一定的方法，控制环境成本形成过程中的各个阶段，合理利用资源、减少资源消耗及废弃物排放，达到对环境成本的控制，从而提高企业市场竞争力和可持续发展能力，进而实现经济效益和环境效益双重目标的和谐统一。
目前大多数企业依然保持着传统的成本控制观念，一般采取的治理模式是“先污染、后治理”，即末端治理模式；认为环境成本控制只局限于产品的生产过程，在产品设计开发阶段缺乏环保理念、销售阶段缺乏环保宣传和营销，没有考虑产品使用阶段和最终废弃阶段的环境成本。这些环境成本在企业的总环境成本中占有很大比重，这无疑会增加企业的恢复成本和再生成本，给企业带来沉重的额外负担，导致产品总成本的增加，影响企业的经济效益。wWW.133229.COM
合理控制好环境成本就是要针对产品整个生命周期的每个阶段制定相应的策略，通过分析每个阶段环境成本对总成本的影响程度以及各个阶段环境成本之间潜在的联系，提出控制每个阶段环境成本的合理化建议。
一、基于产品生命周期的企业环境成本分析
（一）产品生命周期各阶段环境成本的分解
对产品进行生命周期分析，可将产品的整个生命周期分为五个阶段：设计开发阶段、材料采购阶段、产品生产阶段、产品销售阶段和废弃物处置阶段，而废弃物处置阶段又可细分为两大类：可循环利用和不可循环利用。产品从设计开发阶段开始到废弃物处置阶段结束的整个生命周期承担的直接和间接的环境成本如表1所示。
（二）模型的假设条件
1.自变量与因变量。各阶段环境成本ci为自变量，产品总成本tc为因变量，由于环境成本总是随环境条件的改变而变动，所以相应的因变量tc就随着ci的变动而随之变动。
2.回归方程中因变量与自变量之间呈线性相关。
3.基于以上假设条件，回归方程采用最小二乘法建立。
（三）多元回归线性方程的建立
令ti（总成本）为产品生命周期成本的观测值，tc为产品生命周期成本的估计值。基于以上假设提出产品生命周期下的环境成本分析模型，即目标回归方程和多元回归规范方程。
符号说明：a为截距；bi为偏回归系数简称回归系数，即环境成本回归系数，它表示自变量ci对因变量tc的影响程度；n为观测次数（n＞5，n大于因变量的个数）。
ti和ci都可通过计算得到。把观测值ti、ci代入多元回归规范方程中可以得到环境成本回归系数bi，把a、bi、ci代入目标回归方程可以得到tc。
样本所建立的目标回归方程是否线性相关，估计的有效程度如何，是应用该模型首要解决的问题，因此建立回归方程之后，要对它进行显著性检验和评价。
回归方程的检验就是判断tc与ci之间是否有线性关系。
第一步：对回归方程进行总体显著性检验。需要检验特殊变量回归系数bi是否同时为0，即回归方程是否具有相关性，用f检验可得到。
第二步：对每个回归系数bi进行t检验。看它是否与0有显著的差异，与0有显著差异的bi所对应的自变量才对回归方程有贡献，贡献越大，影响程度越大，即贡献大的bi所对应的那个阶段的环境成本对总体成本的影响要大。
第三步：利用可决系数（r2）进行拟合优度检验。可决系数是测定多个变量间相关关系密切程度的统计分析指标,它也是反映多个自变量对因变量的影响程度。可决系数越大，自变量对因变量的解释程度越高，自变量引起的变动占总变动的百分比高，观察点在回归直线附近越密集。可决系数的取值范围在0到1之间，它是一个非负统计量，随着抽样的不同而不同，即随样本而变动的统计量。它反映了因变量的全部变异中能够通过回归关系被自变量解释的比例。r2介于0与1之间，r2越大说明回归效果越好。
第四步：对模型进行相关分析。为了表明总成本tc随每一项环境成本ci变化的相关程度，需要对该模型进行相关分析。反映相关强弱的指标称为相关系数（r），反映了tc与ci的相关程度。因为这里tc与ci是正相关的，所以r介于0与1之间，r越大相关性越强。
（四）对模型结果的分析
1.对于单一产品，在环境总成本tc确定的情况下，通过比较bi的大小，可以直接分析出各个阶段环境成本ci对总成本tc的影响程度，bi越大说明ci对总成本tc影响越大，找出对总成本tc影响较大的几个ci之后，进而可对其进行重点分析，提出改进措施，降低环境总成本tc，以达到降低产品总成本的目的。
2.对于有替代品的产品，应先计算出替代品产品各个阶段的环境成本ci和总成本tc，按单一产品的方法分析出替代品各个阶段的环境成本ci对总成本tc的影响程度；然后将两种产品的总成本tc和回归系数bi进行比较，选择更加有利于市场竞争的产品投入生产。假如产品a的总成本为tc，废弃物处置阶段环境成本c5对总成本tc的影响程度为b5，产品a的替代品b的总成本为tc'，废弃物处置阶段环境成本c5'对总成本tc'的影响程度为b5'，且tc＞tc'，b5＞b5'，则说明产品a的总成本高于产品b的总成本，产品a在废弃物处置阶段的环境成本比重亦高于产品b，基于经济效益和生态环境的可持续发展，并改变先污染后治理的不良控制模式，选择产品b进行生产更符合企业和社会的要求。
二、基于产品生命周期的企业环境成本控制方法
（一）设计开发阶段的环境成本控制
设计开发阶段是环境成本产生的源头，从企业环境成本控制来看，虽然在这个阶段不会产生较大的环境成本，但是从整个产品生命周期来看，生产产品所使用材料的类型及数量、生产过程中采用的工艺流程及设备、销售过程是否使用环保包装、排放的废弃物等都决定了其对环境成本的影响。通过对上述多元回归线性模型赋值计算及实证检验得出：产品生命周期中的环境成本大部分是由设计开发阶段所决定的，约占80%左右，因此设计开发阶段在很大程度上决定了整个生命周期阶段的环境成本与经济代价。由图1可见，设计开发阶段是企业环境成本控制的关键。
所以要在产品设计开发阶段全面考虑与产品相关的生态环境问题，将保护环境的理念有机地融入到设计方法之中，按可持续发展及生态环境的要求进行产品的开发和设计。在产品设计阶段综合考虑的因素有：优先选择环保材料；节约资源和能源；减少非再生资源的消耗；保障消费者健康安全；尽量采取再循环、可拆卸设计；最大限度地降低污染程度。
（二）采购阶段的环境成本控制
原材料是否符合产品生产的需要，价格是否合理等属于采购人员关心的最基本的问题，然而采购人员却忽视了采购过程中所涉及的环境问题，这样不能平衡考虑采购活动对其他价值活动所造成的生态影响，因此要把“绿色采购”的概念融入取得材料阶段。在企业的实践过程中，主要通过以下三种途径实现绿色采购。
1.选取环保原材料。环保原材料的选取要注意两个问题：一是选用环保的材料和零部件来替代有毒、有害及有辐射性的材料，降低三废排放以及产品对人体健康的危害，减少安全风险；二是尽可能采用易于降解和再加工的材料或者可再生、可再循环利用的材料。
2.增强企业内部各部门的合作。加强企业内部各部门的合作，包括产品研发设计、采购、生产和销售及运输等部门的沟通与合作，实现绿色采购。
3.供应商的评估与选择。对供应商进行评估与选择，形成长期稳定的环境战略伙伴关系，并实现采购过程绿色化。
（三）生产阶段的环境成本控制
产品的生产是产品生命周期中最核心的阶段，产品对环境的影响很大程度上来自于产品的生产环节。清洁生产是在生产环节对企业实施环境成本控制的一种很有效的方法，其对现代成本控制模式的要求是全面的、系统的经济发展与环境协调的模式。清洁生产模式以资源保护、合理利用为出发点，充分考虑生产前、中、后的节能、降耗、减污，寻求资源、能源的废物的最少化。
清洁生产的基本手段是改进工艺设备以求开发全新工艺流程，资源合理利用，优化产品结构，生产原料再循环利用，搞好末端治理，努力将废弃物排放降到最低。清洁生产的内容包括产品和生产过程两个方面。对于产品，清洁生产意味着减少和降低产品从原料到最终处置全生命周期的不利影响。对于生产过程，清洁生产意味着节约原材料和能源，尽量使用环保材料，于生产过程排放废弃物之前减少废物的数量。
（四）销售阶段的环境成本控制
在传统的产品环境成本控制中，销售阶段是一个被忽略的环节，不占据重要的位置，企业往往只注重销售量以及给企业带来的当前利润，而容易忽视企业的外部绿色形象，但是从产品生命周期角度考虑，销售这一环节控制的重点是降低销售过程所造成的污染，从而控制企业环境成本。
为了控制产品销售阶段的环境成本，环境营销是降低控制环境成本的一个有效途径。企业可以通过环境营销，采用环保包装物，回收产品包装物，并且对分销和促销环节进行绿色管理，进而降低环境负荷。具体来说，企业可以通过下面三种途径进行环境营销：1.生态包装；2.使用绿色通道；3.企业如果无法建立自己的绿色分销系统，也应该根据产品的自身特点，尽量缩短分销渠道。
（五）废弃物处置阶段的环境成本控制
产品的最终处置阶段对环境的影响比较大，也会产生大量的环境问题，形成不可避免的环境污染，最终体现在企业的环境成本之中。这一阶段环境成本难以计量，因而往往容易被忽视，但从产品生命周期的角度来说，废弃物处置阶段的环境成本可以通过以下两种途径来控制：
1.企业可以通过设计开发、生产阶段的绿色管理，如生态设计和清洁生产模式，来减少产品在使用过程中对环境造成的污染，还可以延长产品生命，增强产品的可维护性，减少产品报废后的处置工作。
2.对于已经废弃的产品，企业可以对其实施再循环与回收利用策略，从而降低废弃产品对环境的污染，控制环境成本。
企业环境成本控制不仅仅是企业的问题，同时也是社会问题，需要全社会的关注和监督。只有建立了产品生命周期的企业环境成本控制观念与实施控制方法，社会、生态、企业才会可持续发展。●
【参考文献】
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