摘 要：会计目标的确定和实现依赖于会计信息生产方式的效率。探讨科学、制衡的会计信息生产方式，是研究会计目标的基础。以“会计主体”为第一假设前提的会计信息生产个体化机制存在诸多弊病，限制了会计信息作用的有效发挥，使得既定的会计目标难以实现。因此应在研究会计信息生产社会化模式的基础上，将会计目标定位为“充分反映已验证的、可分级选择的会计信息”。
关键词：会计信息；会计目标；社会化
一、基于会计信息生产个体化视角的会计目标反思
会计是为了满足社会生产活动的需要，在生产力发展到一定阶段而产生的。会计目标是关于会计所应达到境地的抽象范畴，它是沟通会计与其所处环境的桥梁。会计目标是会计理论研究的逻辑起点，同时也指导着会计具体工作的运行。自20世纪60年代以来，规范会计理论由两大学派———受托责任学派和决策有用学派形成。其中，“受托责任观”依托直接的委托代理关系，关注受托资源的保值、增值，强调会计在认定受托责任的履行、调整委托关系中的作用，在会计信息质量上注重可靠性：“决策有用观”依托资本市场为媒介的两权分离，除关注企业受托资源的保值、增值之外，还关注企业所面临的风险和未来的收益，强调会计在提供投资者决策有用信息的作用，在会计信息质量上注重相关性。这两种观点都仅从会计信息使用者角度主观要求报出信息应该达到的质量标准，忽视了会计信息产生机理本身对会计信息质和量的制约。也就是说，仅站在使用者的立场要求会计信息应该达到的质量标准，而不去认真审视会计信息生产机制本身能够完成的质量标准。这样定位出来的会计目标是虚拟的，不可实现的，缺乏指导意义的。
笔者认为，会计目标的确定和实现依赖于会计信息生产方式的效率，即，会计信息的质量内生于特定的会计信息生产方式。所以，探讨科学、制衡的会计信息生产方式，是研究会计目标的基础。
（一）会计信息个体化生产
现行财务会计理论以会计主体为第一基本假设。会计信息是由进行生产经营活动的会计主体自行生产、定期提供的，会计信息报告的内容和格式由会计准则统一界定，会计信息的验证由具有独立地位的注册会计师完成，会计信息报出主体的诚信度和社会审计的公正性受到政府相关部门的监督和管理。在这个信息生产模式中，报出信息过程分为生产和验证、监管两个层次。信息生产是最基本的层次，这层次的工作完全由会计主体实施；而验证和监管是仅针对生产信息结果的事后行为，由于会计主体追求自身利益最大化、主体内外存在信息不对称等原因，验证的及时性和监管的深入程度会受到相应影响。
此外，在这个信息生产模式中，两个层次之间、每个层次内部都具有严格的承续性，也就是说，任何一个环节出现问题（如准则本身的不完善、执法不力、会计人员缺乏职业道德、注册会计师的独立地位受损、注册会计师审计范围与方法不当等等），传递到下一个环节会计信息的质量将受到实质性的影响。只有当所有环节的信息生产步骤都达到理想状态时，会计信息的质量才能符合预定的标准。而在现有的经济体制下，并不能保证每一环节不出现问题。客观地讲，现行会计信息的个体化生产方式具有一定的内在缺陷，确定的会计目标会不可避免地发生偏离进而变得难以实现。
（二）会计信息生产个体化下的会计目标
1.会计信息生产个体化使会计目标无法得到真实性验证
两权分离带来股东与高层管理人员之间的代理问题。由于信息不对称及受限于监督观察的成本，股东等外部出资方无法知道企业内部管理者的真实行为，从而后者可能据此在追求自身效用最大化的同时，侵损前者利益。如没有履行勤勉尽职的管理职责，管理者就有可能挥霍浪费、转移资产等，进而将公司状况的恶化归结为不可控制的因素，以逃避责任。为控制高管人员的道德风险，需要有良好的监督评价考核体系。而衡量经理人业绩的尺度就是会计信息指标。其作用集中体现在激励契约中会计信息的订约价值与被激励方经营成果的相关性和其所反映被激励方努力程度的准确性上。
在个体化会计信息生产模式下，组织个体内部人员自行生产、提供与其切身利益密切相关的对外信息，并将其作为认定受托责任的履行情况和调整委托关系的关键指标，实际上是将会计信息游置于广泛联系的信息集之外。考虑到企业的经营活动是整个社会相互依存、相互交错的经济联系中不可分割的部分，会计信息应来源于联系着的经济业务集，也就是说，会计主体大部分的经济业务是与其他会计主体相对应的。这些经济联系具有较强的社会性、可验证性。其中，可验证的属性特别地确保经济联系乃至由此筛选出来的会计信息的真实性。个体化的会计信息生产模式则割裂了经济联系，削弱了广泛联系背后的验证功能，使非真实发生的经济业务作为会计信息来源成为可能，会计信息人为的失真由此产生。这种会计信息来源的社会性与会计信息生产个体性之间的矛盾，严重制约着会计信息在订立激励契约中监督、评价的作用，会计信息在认定受托责任履行情况和调整受托契约的可靠性上受到系统性的影响。从这个角度看，会计信息生产个体化的显著问题是不能及时进行真实性检验。
2.会计信息披露不充分：会计信息个体化生产的一大缺陷
站在需求者的角度看问题，会计信息的作用在于通过充分、及时的披露向外部投资者传递有助于其决策的内部信息，以提供一种平等的交易环境，从而有效地控制逆向选择。然而，什么会计信息是有用的，要由每一位投资者来判断。信息使用者是多元的，他们的需求点是分散的、动态变化的。同时，“有助于决策”的信息，往往会增加对会计反映与未来相关信息的期望，而深入、持续了解企业历史信息是投资者较好把握未来的有效途经。显然，会计信息需求呈现出社会化的特点。在会计信息生产个体化模式下，“会计主体”在会计准则强制披露的范围内报出信息，除此之外，只会有选择地自愿披露那些有利于增强主体形象、改善主体筹资能力的信息，报出信息整体的质与量根本不能满足社会多层面、多角度的需求。这种会计信息需求社会性和会计信息占有、生产个体性之间的矛盾，不可避免地出现信息披露不足甚至虚假的现象，将引起错误的证券定价，导致社会资金的不合理配置。由此看来，不能充分披露会计信息是会计信息个体化生产的又一缺陷。
