论内部会计控制的支持环境

　　[摘要]本文针对即将颁布实施的《内部会计控制基本规范》的支持环境问题，从理论和我国的会计环境现状两方面进行分析，提出规范企业领导行为、实行强制性外部审计等思考，意为促进《内部会计控制基本规范》的有效执行。

　　[关键词]规范；内部会计控制；支持环境

　　2001年2月14日，财政部以财会电[2001]4号文，发布《关于组织征求（内部会计控制基本规范（征求意见稿》和（加强货币资金会计控制的若干规定（征求意见稿》意见的通知》。在《内部会计控制基本规范》（以下简称极范》）中，对内部控制的目标、原则、内容、方法、检查等作出明确的规定。它的颁布和实施对于加强企业内部会计控制，规范会计行为，提高会计信息质量，使会计建设适应社会主义市场经济需求等诸多方面起到积极的推动作用。但是，任何法规制度的贯彻实施，都需要有相应的支持环境，离开它的支持环境，再完善、再严谨的法规也是一纸空文。为此，本文就《规范》的支持环境问题谈几点看法。

　　一、内部会计控制支持环境的理论阐释

　　内部控制一词，大约出现在20世纪20年代末期，它是传统的内部牵制和现代管理科学结合的产物。作为古老的管理思想，内部牵制早在古代文明社会中就成为管理国家经济活动的基本原则。20世纪以前的管理，其主要内容大多是内部牵制。最早涉及内部控制的职业文献是1929年美国注册会计师协会和联邦储备委员会修订发布的《会计报表的验证》，而最早定义内部控制的是1936年发布的《独立公共会计师对会计报表的审查》。即内部控制是“为了保护公司现金和其他资产安全、检查帐簿记录准确性而在公司内部采用的各种手段和方法”。至此，内部控制概念在社会经济发展中不断完善，逐步形成完整的内部控制理论。本文“所称的内部控制是指单位为了保证各项业务活动的有效运行、确保资产安全完整、防止欺诈和舞弊行为、实现经营管理目标等而制定和实施的一系列具有控制职能的方法、措施和程序（引自《规范》第二条）”。

　　按照系统论的观点，任何事物都处于一定的内外环境之中，都不可能脱离环境而生存发展。我国这次发布的《规范》也是在社会主义市场经济建设与发展的宏观环境和规范企业会计行为等微观环境需求下产生的。也就是说，内部控制制度的发布和实施，需要一定的支持环境为条件。所谓支持环境是指能够影响和制约内部控制目标、原则、内容、程序、方法等一系列运行过程的各种内外部因素的总和。包括政治、经济、法律、文化、政府行为、企业历史、组织结构、经营方式、人事政策等多种环境因素。如果将这些环境因素分类，可分为宏观环境因素和微观环境因素两大类。

　　就其宏观环境而言，虽然政治、经济、法律、文化等都是影响企业内部会计控制的环境因素，但刺激企业行为变动的第一直接外部因素是政府行为。国家为了取得整个社会经济发展的最大化，作为社会经济运行的协调和管理者的政府，就必须制定宏观发展计划，确定总体目标和发展战略，并将其贯穿到整个社会经济活动中去。那么，企业在制定本单位内部会计控制制度时，就必然要重视政府行为的倾向性和国家的意志，符合政府和社会政策的要求。正如《规范》第四条中规定的那样：“国务院有关部门可以根据国家有关法律法规和本规范，制定本部门或本系统的内部控制规定。”“各单位应当根据国家有关法律法规和本规范，结合部门和系统有关内部控制的规定，建立适合本单位业务特点和管理要求的内部控制制度，并组织实施。”由此，国家的财税、金融政策和法规，社会经济体制改革，会计规范体系建设，会计披露制度等诸多政府行为，都将直接或间接地影响和制约企业内部会计控制制度的制定与执行。

　　从微观环境看，影响企业内部会计控制的主要因素有：1.企业管理者的素质。管理者素质在企业经营管理中起绝对重要作用，特别是管理者对会计法规、政策的掌握程度，直接影响企业内部会计控制的效率和效果；2.组织结构。企业的组织结构主要是提供规划、执行、控制和监督活动的框架。良好的组织必须以执行工作计划为使命，并具有清晰的职位“层次顺序”、流畅的“意见沟通”渠道、有效的“协调”与“合作”体系，它是合理划分权力与责任的前提；3.董事会与监事会。董事会和监事会是企业内部会计控制系统的核心，它负责公司经理制定博弈的规则。对内部控制而言，一个积极主动参与、拥有技术、才能和智慧，并能适当管理的董事会和监事会是十分重要的；4.权力与责任的划分方式。企业如果能适当地注意实体内部权力与责任的划分方式，就可明确界定资、权、利，强化控制环境；5. 管理者的品行与管理哲学。企业制定的任何制度都不可能超越设立这些制度的人。因此，管理者的操守及价值观、管理哲学和风格等都深深影响着企业内部会计控制的成效；6.管理控制方法。管理控制方法涉及到如何通过授权来指挥职工和如何监督企业的全部生产经营及管理活动，包括制订计划和反映计划执行结果的报告系统。以及管理当局利用报告系统采取适当的、及时的修正措施；7.企业文化。企业文化是一种现存的无形力量，影响企业所有人员的思维方法和行为方式，不可避免地影响到企业内部会计控制；8.人事政策与管理。人是决定内部控制效果的最重要因素，如果职工不诚实和不胜任工作，再好的控制程序也会失去作用。因此，招收、评估和激励职工的政策、方法就成为内部会计控制的重要组成部分。通过上述分析可以看出，企业内部会计控制的环境因素很多，它们互为条件、相互制约，相互联系，共同形成对内部会计控制的影响合力。我们只有在认知的基础上，合理、科学地协调各环境因素，使之相互配合，才能收到有效的内部会计控制的效果。

　　二、我国内部会计控制支持环境的现状分析

　　企业环境是贯彻实施《规范》的基础，它决定其他控制要素能否发挥作用，直接影响内部会计控制目标的实现，是企业内部控制的核心。因此，我们在从理论上阐释了会计内部控制的支持环境的基础上，还必须对支持环境的现状进行分析，发现问题，探索贯彻落实《规范》的有效途径。

　　（一）日益宽松的政治环境。我国是社会主义国家，无论是计划经济，还是市场经济，都坚持以生产资料公有制为主体。特别是党的十一届三中全会以后，国家开始实行改革开放、依法治国的基本方略，国民经济持续稳定发展，政治环境日渐宽松、和谐。表现在：战略上透明度和民族意识的不断提高，解放思想和实事求是逐渐成为主流观念，学术研究百家争鸣，文艺创作百花齐放，国际地位和国际影响日益扩大。这些为会计法规、会计理论、会计实务的发展提供了有力的政治保证，也是有效执行《规范》的首要条件。