内部控制及其审计研究

    内部控制作为现代管理制度的重要组成部分，是现代企业管理的重要手段。笔者愿就“内部控制及其审计研究”这一课题，与审计同仁展开探讨，以资共勉。

    一、企业应加强内部控制的建设

    从近几年的审计实践看，有相当多的企业在建立健全内部控制方面并没有引起足够的重视，从而出现了会计信息失真、漏交税金、私设“小金库”、决策失误、造成国有资产流失等问题。笔者认为，企业建立健全内部控制制度已迫在眉睫。

    （一）企业内部控制存在的薄弱环节

    ——控制环境建设薄弱。控制环境是内部控制的基础，控制环境的好坏直接影响到企业内部控制的贯彻执行和企业经营目标及整体战略目标能否实现。企业负责人往往比较重视某些基本的内部控制操作，但是疏于内部控制制度建设；重视产供销环节的程序控制，忽视内部控制结构的整体协调；重视对实物的控制，忽视对行为者的控制。另外，组织机构设置不合理。当前大多数企业除了法人治理结构形备而实不至外，普遍存在机构臃肿、管理层次多、工作效率低的问题。而且在机构设置中，比较重视纵向间的权利和义务关系，而对横向间的协调缺乏足够重视，导致同级部门之间缺乏必要的交流，信息沟通不灵敏，协调性差。

    ——企业经营行为失控。政府以国家经济管理者的身份，通过国有资产授权经营机构对国有企业选派董事长、总经理的形式，行使资产所有者权利，参与企业重大经营决策；企业经营者作为企业管理当局的主体，在接受政府委托管理企业中，缺乏有效的监督。这种情形的管理模式，势必会弱化内部控制。

    ——对会计工作重视不够，会计岗位职责不明。有的领导不重视会计工作，认为会计工作不能创造效益，因而会计人员配备不强，有的甚至配不齐，责权关系不明确，不能相互制约。

    （二）健全企业内部控制应抓好的几个环节

    从以上的分析可以看出，建立健全内部控制，不仅必要而且非常紧迫。健全内部控制，需要做的工作很多，从大的原则来说，主要应加大企业改革力度，建立现代企业制度，提倡和营造内控文化。从审计实际工作的角度说，笔者认为，应主要抓好以下三个环节：一是抓企业领导。企业领导既是内部控制的制订者又是执行者，只有企业领导重视，才能选用合适的内部控制管理人员，注重发挥内部审计的作用，健全内部控制，从而使内部控制落实到位。二是抓监督检查。从国内外的实际看，内部控制的建立，多是外部力量推动的结果，因此现阶段，应全力推进内部控制的国家化，这就要求在强化内部审计机构独立性的基础上，加大外部监督力度。因此，审计等职能部门在对企业进行监督检查时，必须改变各自为政、各管一摊的老做法，努力使监督形成合力，使检查具有权威性，并帮助企业不断完善内部控制，防止企业内部控制形同虚设现象的发生。三是抓审计指导。内部审计是对企业会计资料真实完整的再监督，搞好内部审计，不仅可以堵塞漏洞，消除隐患，防止并及时发现和纠正各种欺诈舞弊行为，保护企业财产完整，而且可以规范企业会计行为，提高会计信息质量，确保国家有关法律法规和内部规章制度的贯彻执行。

    二、企业应探索内部控制创新的框架

    首先，对企业内部控制的目标定位要有创新思路。控制目标是内部控制框架建立以及监督、考核、评价内部控制的方向性参照物。在内部控制目标明确的前提下，内部控制的范围才能界定，从而为内部控制的内容设计和评价体系的构建确定基本依据。内部控制的目标体系要符合中国国情，这个体系既要体现出主导目标（资产保全与会计信息真实），也要涉及其他多元化目标（包括企业的经营活动、对经营效果的考核和对经营效率的评价等方面）。内部控制目标体系应当超越目前制度基础审计的狭隘视野，将目标定位于公司治理结构层面，把内部控制理解为治理结构制度环境中的一种措施和手段，制定出既保持连续性又具有前瞻性的目标。同时，为了使目标具有可操作性和可评价性，将目标分为执行结果可计量和不可计量两类。对可计量的内部控制执行情况的计量通常由会计核算、结算和统计等途径取得，如应收账款周转率、净资产收益率、现金流量等；对不可计量的内部控制执行情况的计量通常由测试表来取得，如公司印鉴使用、出差费用审批制度等。

    其次，在公司治理结构制度创新的基础上，构建内部控制创新的框架。治理结构是保证内部控制功能发挥的前提和基础，内部控制在治理结构中处于内部管理监控的位置。只有建立起公司各参与者（股东、债权人、经营者和其他利益相关者）之间责任、权利和利益的合理配置和相互制衡的制度安排，才能相应地确定内部控制的措施和程序。内部控制创新有赖于有效率的公司治理结构的不断完善。完善公司治理结构的核心是建立股东大会、董事会、监事会与经营者之间分权和制衡的最佳交汇点，实现剩余索取权和剩余控制权由集中对称分布不断走向分散对称分布。以国有控股上市公司为例，由于国有股一股独大和终极所有者缺位，目前的治理结构表现出“行政干预——经营者控制”的基本特征。为了实现治理结构的效率改进，国有企业改革必须由行政干预下的股东主权模式转变为企业主权模式，公司的目标是为了追求所有利益相关者的整体收益最大化，而不仅仅是服务于股东利益最大化。为此，相应地引入利益相关者共同治理结构，以转让部分国有股权的方式使公司的股权结构多元化、合理化，公众或机构投资者参与公司治理，可以在一定程度上解决国有资本所有者缺位的问题，从而实现治理结构的效率改进，为内部控制有效运行营造一个良好的制度环境。股东大会对企业内部控制的目标定位、程序设计与效果评价等基本问题起最终控制作用；董事会在内部控制中居于核心位置，为企业管理层制订游戏规则，以保证内部控制目标的实现；经营者在激励约束机制的框架内直接影响企业的行为，并进而影响内部控制的实际效果。

    再次，以推进企业信息化管理进程为契机，构筑内部控制创新的控制平台。保证内部控制有效运转的前提，是要求信息传导和反馈的快捷准确，通过信息化手段整合企业资源，以便提高内部控制效率和优化内部控制流程。因此，企业应当关注并实施企业资源计划（ERP，即Enterprise Resources Planning），根据企业的具体情况，选择适合自己的ERP软件系统，利用ERP系统进行有效的判断、决策和控制。ERP的基本功能在于把企业全部业务涉及到的资源整合起来，企业内每一个员工都被明确地赋予在内部控制中所应承担的职责，并且通过信息和沟通系统，使每一个人都能顺畅、快捷地获取他们在执行、控制经营过程中所需要的信息，并交换这些信息。ERP的这种整合功能使资源的利用效率得以提高。而且在整合的过程中，企业运作层面的供应、生产、销售交易资料，只要是与财务有关的，都会在财务系统中自动生成，变革了财务资料的处理和存储方式，无须再由手工开立相应的会计凭证，彻底改变了财务信息滞后于业务运作信息的问题，实现财务分析和业务运作的同步进行。通过财务系统对企业各业务流程的实时监控，如物料需求管理、存货管理和销售管理等，能够提供一个连结账户余额与原始交易数据的完整的交易轨迹，及时指导各业务的运作，一旦有非正常情况发生，除了予以特别关注外，必须分析问题发生的原因，并采取适当的处理措施，使内部控制动态化。内部控制的过程就是一个发现问题、解决问题、发现新问题、解决新问题的循环往复的过程。