一、内部控制的形成与发展
内部控制理论从产生到发展经历了一个不断发展、完善的历史进程。大体上分成四个阶段：1.内部牵制阶段，从原始的组织诞生开始直至20世纪40年代。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程及其记录上的交叉检查和交叉控制。内部牵制主要通过人员配置和职责划分、业务流程、簿记系统等来完成。其目标主要是防止组织内部的错误和舞弊，通过保护组织财产的安全来保障组织运转的有效性。2.内部控制制度阶段，20世纪40年代至70年代。这一阶段内部控制开始有了内部会计控制和内部管理控制的划分，主要通过形成和推行一整套内部控制制度来实施控制。内部控制的目标除了保护组织财产的安全之外，还包括增进会计信息的可靠性、提高经营效率和遵循既定的管理方针。3.内部控制结构阶段，20世纪80年代至90年代初。这一阶段开始把控制环境作为一项重要内容与会计制度、控制程序一起纳入内部控制结构之中，并且不再区分会计控制和管理控制。控制环境反映组织的各个利益关系主体（管理当局、所有者和其他利益关系主体）对内部控制的态度、看法和行动；会计制度规定各项经济业务的确认、分析、归类、记录和报告方法，旨在明确各项资产、负债的经营管理责任；控制程序是管理当局所确定的方针和程序，以保证达到一定的目标。4.内部控制整合框架阶段，1992年开始自今。1992年9月，美国反虚假财务报告委员会的主办组织委员会（COSO）发布了一份报告《内部控制：整合框架》，提出了内部控制的三项目标和五大要素，标志着内部控制进入一个新的发展阶段。内部控制的目标包括合理地确保：经营的效率和有效性；财务报告的可靠性；对适用法规的遵循。内部控制要素包括：（1）控制环境，包括员工的正直、道德价值观和能力，管理当局的理念和经营风格，管理当局确立权威性和责任、组织和开发员工的方法等；（2）风险评估，即为了达成组织目标而对相关的风险所进行的辨别和分析；（3）控制活动，是为了确保实现管理当局的目标而采取的政策和程序，包括审批、授权、验证、确认、经营业绩的复核、资产的安全性等；（4）信息与沟通，是为了保证员工履行职责而必须识别、获取的信息及其沟通， 信息系统中包括会计信息系统；（5）监控，即对内部控制实施质量的评价，包括经营过程中的持续监控（日常管理和监督员工履行职责的行动等）、个别评价或者两者的结合。
二、内部控制的特征
一般意义的内部控制并非都是成文规定的具体制度，通常存在于企业组织规划、管理办法以及各种作业程序之中，管理者应该用内部控制原则、技术、方法去贯彻实施既定政策。内部控制一般具有以下几个特征：
（一）全面性 内部控制是对企业一切业务活动的全面考核控制，并非是局部性控制。它不仅要控制考核财务、会计、资产、人事等政策计划的执行情况，还要进行各种工作分析与作业研究，并提出改善措施。
（二）经常性 内部控制不是阶段性与突击性的工作，它涉及各种业务的日常作业与各种管理职能的经常性检查考核。
（三）潜在性 在日常管理工作中，内部控制行为表现不十分明显，其实它隐藏与融汇在一切作业工作之中。不论你采取何种业务事项，都潜在有控制意识和控制行为。
（四）关联性 在企业内部各项控制工作中，彼此之间都是相互关联的，一种控制行为成功与否均会影响到另一种控制行为，一种控制也许会导致另一种控制的加强，也许会导致另一种控制的取消，或者减弱另一种控制的效应。
三、正确理解内部控制的重要性
内部控制理论由来已久，到底该如何理解内部控制，笔者想从控制论、系统论、契约经济学等角度来进行分析。
（一）内部控制的表象与实质 从表象上来看，企业是一个为了达到一定目的，由许多相互关联的要素组成，依靠各个要素之间的相互联系、相互作用有机结合在一起的复杂的、耦合运动的人造经济体系。要对它实施有效的控制，必须从系统整体的角度来考虑问题，从企业整体的角度定义和设计控制体系。我们可以把与企业联系紧密、影响较大的因素作为企业的构成要素，把联系不太紧密、影响较小的因素作为环境。将企业构成要素之间为了达到企业目标的相互作用、相互制约定义为企业的内部控制；将环境对企业的影响称为企业的外部控制。并把企业的内部控制进一步划分为企业治理控制和企业管理控制。
从实质上来看，企业是一系列契约的组合，是个人之间交易产权的一种方式。就契约本身而言，企业是一个不完备的契约。当不同类型的财产所有者作为参与人组成企业时，每个参与人在什么情况下干什么，得到什么，并没有明确的说明。这就需要在企业内部存在一个控制机制，来弥补企业契约的不完备性，以保证企业的正常运作和发展。
（二）企业治理控制权分配的最优解和优化 企业治理控制权分配的依据应当是知识和信息，他们之间的对应成为组织专业化生产的前提和基础。但从当前经济和法律制度来看，企业治理控制权分配最原始和最直接的依据是财产所有权。现实中，企业治理控制权分配的两种依据往往不一致，拥有财产所有权的人不具备知识和信息，具备知识和信息的人往往又不具备财产所有权。从博亦论的观点看，有两种选择。第一种选择，财产所有者承担两方面成本：学习管理知识的学习成本；经营不专业造成的损失，称之为自立成本。第二种选择，财产所有者需要监督代理人，从而发生代理成本。随着代理程度的增大，自理成本减小而代理成本增加。学习成本、自理成本和代理成本之和最小的一点，也就是企业控制权分配的最优解。因此，企业控制分配权，既不能完全分配给经营者，也不能完全分配给股东，最优解是两者之间的一种动态均衡。只有达到企业治理控制权的最优分配，企业才能有效运作，实现股东利益、经营者利益及国家和社会利益的最大化。
在现代企业中，委托人拥有财务资本，企业经营决策人员拥有管理企业的知识和能力资本，工人拥有人力资本，可以说企业是各种生产要素所有者为了自身利益的最大化而达成的一种契约。同时，由于企业是一种不完备的契约，它不能消除每个要素所有者行为所具有的外部性，个人价值最优化的选择一般不等于从企业整体角度考虑的价值最优化选择。要实现整体价值的最优化，必须优化内部控制，提高企业经营效率和效果，实现“企业价值最大化”。企业价值最大化的内部控制能够使企业每个参与人行为的外部效应最小化，从而形成动态的内部制约机制，对企业真正起到有效的控制作用。
