摘要：管理会计是改善企业经营管理水平、提高经济效益的重要组成部分。企业管理者需要站在企业战略管理的角度，在提高企业生产效益以及经济效益的同时，对成本核算方法引起重视。管理会计成本核算方法在先进企业中已经贯穿于产品生产的整个过程，是在全成本理论下衍生的。成本核算方法具有多样性，但是大多独成体系，本文以成本核算演变为出发点，先阐述成本核算方法的发展，然后对管理会计成本核算方法的类型进行分析，最后对管理会计成本核算方法的融合进行探究，以资参考。
关键词：管理会计；成本核算；方法融合
中图分类号：F275文献标识码：A
DOI：10.12245/j.issn.2096-6776.2020.09.37
管理会计作为会计系统的重要组成部分，主要目的是为企业决策提供参考，提高企业的经营水平，控制经济活动。成本核算属于管理会计的重要工作内容，包括制造成本核算法、完全成本核算法、变动成本核算法、标准成本核算法、目标成本核算法等多种类型。在市场环境日益变革的社会背景下，会计成本核算理论体系更新速度逐年加快，各种成本核算理论看似独立存在，但是彼此之间可以相互融合、相互补充，每一阶段的成本核算方法都是依据企业成本需求产生的，将理论知识与企业实际情况彼此融合。如为企业管理提供信息的有制造成本法、变动成本法、完全成本法，而目标成本法则是有利于企业的战略管理。由此可见，对管理会计成本核算方法的融合进行探究具有重要的现实意义。
1成本核算方法的发展
早在20世纪，资本主义得到空前发展，以美国为首的资本主义国家，在产业发展要求上，需要某种方法可以客观地反映产业生产经营过程中的费用构成，这就对成本核算提出了更高的要求，这时会计成本核算在企业中就体现了一定的重要性。由于20世纪产品成本主要以人工、材料为主，当时机械化水平低，导致成本核算方法具有单一性。而在21世纪，伴随高新技术产业、信息化产业的发展，企业生产逐渐趋于智能化、自动化，消费者可以在多种途径下获得产品信息，这就导致市场中商品供应模式出现了变化，为了在市场竞争中占据一席之地，企业就需要为顾客提供个性化、差异化、新颖化的产品，全面满足顾客的需求。在这一市场竞争形势下，企业更改了以往传统大批量的生产模式，依据顾客的需求，生产具有差异性的小批量产品，这就使产品生产趋于复杂，并且企业生产中应用了大量的机械化设备，导致企业内部所需的人力成本下降，而机械设备的购买会增加成本总额，但是机械设备的工作效率高，相较于传统的人力工作模式，可以为企业获取更多的利润。由于生产模式的转变，企业内部若想精准地计算成本支持信息，需要创新生产核算方法，这就导致作业成本法的应用日益广泛。在对生产过程中的费用进行核算时，需要将企业资本视为产品生产、产品服务，作业成本法生产作业的消耗与费用目标息息相关。站在物资消耗的角度上，在成本生产过程中可以将所需的直接、间接费用纳入其中，平等看待产品生产、劳务消费，将产品生产过程中所需要消耗的计算内容拓宽，从而确保成本核算的精准性。
2管理会计成本核算方法的类型
在全球经济一体化快速发展的背景下，市场竞争环境变得更加激烈，企业若想实现自身的稳定良好发展，务必要采取切实可行的方法手段，使企业自身综合竞争实力可以得到不断提高。鉴于此，高效协调的系统成本体系具有非常关键的影响和作用。企业通过对生产费用的实际分配比例进行科学系统调整，确保经济、社会效益得以最大化，从而为企业稳定良好发展提供可靠保障。20世纪末，作业成本法逐渐得到推广应用，并在企业运营中发挥着关键作用，为企业提供详细准确的成本信息内容，帮助企业对各运行环节做出有效改善，基于综合层面使企业综合竞争力与综合实力得到有效提高，并实现对企业各项资源的科学优化配置。不过，因为此方法具有相应的不足和缺陷，需要与其他较为科学的成本核算方法进行融合使用，从而使不足和缺陷得以有效避免。
2.1标准成本法
标准成本法是成本核算的重要类型，需要预先设计成本标准，之后将实际成本与其相对比，找出两者之间的差异，探索差异出现的原因，依据原因来进行相对应的整改。标准成本法有效融合成本事前分析、成本事中控制、成本事后评价，可以有效控制企业生产总成本，防止成本超出预期的情况出现。在对标准成本法进行计算时，主要采用的公式为实际产量X单位产品标准，这就需要企业在市场环境下，准确依据市场行情以及企业实际情况，对单位产品标准成本进行计算，使其更适于产品周期以及市场经营环境。
2.2作业成本法
以往的制造成本法主要集中在制造费用方面，整体核算过于广泛，缺乏精准性，导致在进行产品成本核算、利潤核算、产品定价时不准确，无法为管理人员以及投资者提供准确信息，作业成本法的提出有效改变了上述弊端。在作业成本中可以综合分析企业的生产流程，以其为依据科学制定分配标准，将产品成本计算出来。从企业生产价值链的方面分析，作业成本法将传统的成本核算范围扩大，可以全方面分析企业制造成本、作业成本，从而为企业的生产经营与决策提供准确的信息。
2.3生命周期成本法
生命周期成本法起源于20世纪80年代，可以从狭义、广义的角度对生命周期进行分析。狭义方面主要是指企业在产品生产时引发的成本，内部包括产品策划、产品设计、产品生产、产品销售等，而在广义方面，除以上所述的成本之外，同时还包括使用成本、维护成本、保养成本、环境成本等。生命周期成本法的主要思想是详细划分成本分类，综合考虑成本所组成的要素。现阶段可以将产品生命周期划分为产品投产前、产品生产、产品生产后三个阶段。在这三个阶段中，需要综合考虑中间成本、营销成本、推广成本、售后服务成本等。传统计算成本时，成本计算主要集中在生产阶段，并没有对整个生产环节的成本予以计算，成本计算范围过于狭窄，不利于整个行业的发展。例如，钢铁行业中，在运输钢铁产品、处理钢铁企业的废弃物时，其所消耗的成本远高于生产过程中的成本，所以不能只关注部分生产阶段的生产成本，需要在整个生命周期内分析计算企业成本。
2.4定额成本法
定额成本法是在20世纪50年代引入我国，是从标准成本法发展而来的一种成本核算方法，可以监督企业生产费用、产品与定额的差异，从而不断强化定额管理与成本控制。企业在应用定额成本法时主要将其应用在事前分析、事前核算、事中控制、事后差异分析等方面，相较于标准成本法，定额成本法可以构建具有差异化的明细账户，在当月分别计算生产费用、定额费用、生产费用与定额费用之间的差异，从而有效加强成本差异的核算与控制。
2.5目标成本法
目标成本法是将市场作为导向，计算独立制造过程中的产品以及成本管理方法，更好地实现供应链管理的目标，最大程度上满足客户要求，在开展成本管理时，需要以战略高度为出发点，结合应用战略目标，协调處理成本管理与企业经营管理中的资源消耗与配置，使其与供应链管理目标相符。目标成本法属于全过程、全方位、全人员的管理方法，将其应用于企业管理中需要预先估计产品在未来时间段的市场售价，减去企业所获取的利润，最终得到目标成本，目标成本法的基础属于作业成本，有利于企业战略规划。
2.6适时生产系统
适时生产系统，同样被称作“无存货管理”，20世纪70年代率先于日本兴起，并传播至欧美等各个国家，获得快速推广应用。针对适时生产系统，基于制造系统利用需求所发生的变动，推动生产稳步发展，同时对传统递推方式做出不断改动，对传统促进生产方式控制期间的变革环节做出有效转变，从而使成本效率得以有效提高，并节约生产成本，为企业经济利益最大化提供可靠保障。即时制造系统同传统制造生产系统进行对比，区别主要是生产程序的顺序不协调。传统生产系统，生产流程主要为由前至后依次推进，产品生产经过系统化顺序周转，并进入营销环节，产品生产则全部结束。此种生产模式，生产初期直接关乎着后续生产。后续加工流程相对较为被动，较易导致无法满足客户具体需求，且产品并不符合市场销售形势，致使产品出现大量积压的情况。
适时生产系统与即时生产系统则刚好相反，生产顺序主要为由后至前拉动式生产系统。首先，结合企业生产，制定具体的标准说明，基于市场销售环节，对客户实际需求进行市场调研，为避免营销环节产生产品积压的情况，直接以订单为主进行即时销售，无需构建产品存货库房。此种生产系统对企业有着更为严格的标准，企业需要面临机遇和挑战并存的情况，需前后环节进行紧密衔接，并提出符合生产标准需求的工序流程，在满足生产需求且确保产品质量的基础上，通过生产资料完成生产，门店产品则用于库存需求。
3管理会计成本核算方法的融合策略
在经济全球化的背景下，要想在激烈的市场竞争中实现可持续发展，需要融合各种成本核算方法，以上成本核算方法是在不同时代背景下产生的，其满足的是当时环境下的企业需求，每种成本核算方法看似独立，却可以联合应用，发挥各自的优势。标准、定额与目标成本法作用的发挥是在核算实际成本之后，制造、作业成本法等主要是分析企业实际所消耗的成本。每种成本核算方法都有其所适用的应用领域，完全成本法主要应用于企业自身生产的材料、成本、财务报表编制中，而作业成本法则突破企业内部产品范畴，其核算范围逐渐扩大到企业价值链、作业、客户视角中，标准成本以及定额成本法主要适用于企业产品生产中的成本控制，目标成本法是以市场需求为导向，科学研究设定产品成本，生命周期成本法贯穿于产品开发、产品设计、产品销售的各个环节。
在融合管理会计成本核算方法时，可以采用以下策略，首先可以联合应用完全成本、作业成本以及变动成本法。在完全成本法中，在产品组成中将固定制造费用作为重要组成部分，可以将其与各种生产费用进行核算，变动成本法的分析基准点为成本形态，期间费用包括非生产成本、固定制造费用，完全成本法与作业成本法进行融合时的关键点为固定制造费用，作业成本法的应用也与固定制造费用有关，主要是分析其与成本对象之间的关系，所以在融合完全成本、作业成本、变动成本法时，可以准确核算固定制造费用的消耗情况。其次，需要融合应用作业成本法、目标成本法、标准成本法等，作业成本法、目标成本法、标准成本法善于应用的领域为间接成本预算、产品设计研发阶段的成本定位、生产产品过程中的成本控制，所以成本核算的顶端、中间端、末端分别为目标成本法、标准成本法、作业成本法，融合该三种核算方式，更有利于加强企业的成本控制。作业成本法作为制造成本法的发展，与变动成本法可以互为补充，在对变动成本法进行设计时，最初的想法是分析成本、业务量之间的关系，从企业利润的角度来考虑成本，而作业成本法主要偏向于制造费用方面的核算，在成本核算方面，可以将目标成本法应用于标准成本法中，更好地计算出整个核算周期的产品成本。
4结语
管理会计成本核算方法的融合对企业的健康发展具有重要的影响，所以当前需要对管理会计成本核算方法的应用引起重视。首先需要掌握管理会计成本核算方法的演变，之后详细掌握标准成本法、作业成本法、生命周期成本法、目标成本法等成本核算方法的种类，将具有相同特点的成本核算方法进行有效融合，如融合应用完全成本核算法、作业成本核算法、变动成本法或者融合作业成本、目标成本、标准成本法，从而有效提高企业成本核算质量，实现企业的可持续发展。
