[摘要]会计职业道德是“依法治国”与“以德治国”的具体表现，会计作为市场经济中的一项重要职业，间接影响着整个社会的经济秩序，所以会计要以诚信为本、不做假账为原则，而在这方面道德的力量又是十分重要。总体来说，本文以适应社会主义市场经济改革与发展的思路及目标为依据，顺应当今网络时代的发展潮流，面向加入世界贸易组织对中国会计改革与发展作一展望，通过论述会计职业道德的改变，建设性的提出了一些加强职业道德的建议。
[关键词]诚信；职业道德；健全制度
前言
近几年来，由于我国会计信息造假失真所引起的公众事件层出不穷，会计行业的职业道德问题已经引起了整个社会的关注。会计作为市场经济中的一项重要职业，提供的信息质量如何，将直接影响经营者、投资者、社会公众、政府的决策和相关利益，从而影响整个社会经济秩序，而会计职业道德作为对会计信息直接生产者的一种约束，是促进会计人员诚信工作的重要精神力量。
1.会计职业道德的基本内容和现状
会计职业道德，是指会计从业人员在执行业务时应遵循的道德规范，是一般社会公德在会计工作的具体体现，它体现了会计工作的特点和会计职业责任的要求，在当今市场经济条件下，对会计人员的道德水准要求更高。
1.1会计人员职业道德的基本内容
会计道德是职业品质、工作作风和工作纪律的综合，会计职业道德是会计人员在会计工作中应当遵循的道德规范，主要体现在《会计法》和《会计基础工作规范》等法规中，具体内容包括遵纪守法、爱岗敬业、实事求是、廉洁自律、客观工整、保守秘密、服务群众、奉献社会。
遵纪守法，遵纪守法是每个公民必须履行的义务，随着社会各项改革的深化，不同社会主体之间，个人与集体之间，眼前利益与长远利益之间，不可避免地进行利益调整，有时也会出现各式各样的矛盾，只有遵纪守法，才能维护各个方面合法的经济利益，才能维护良好的社会经济秩序。
爱岗敬业即会计人员应当热爱本职工作，努力钻研业务，使自己的知识和技能适应所从事工作的要求。实事求是，是会计工作对会计人员的最基本要求，会计工作作为管理经济的重要工具，要求核算必须真实，并及时完整的反映经济活动全过程，会计人员必须坚持实事求是的原则，作好会计核算工作使账证、账实、账账、账表相符，并做到报送及时，以利于各方面能根据实情做出正确决策。廉洁自律，指要求会计从业人员清正，廉洁，不贪，不占，严格约束自己，这是会计人员最起码的职业道德。
客观公正，即会计信息正确与否，不仅关系到微观决策，而且关系到宏观决策，做好会计工作，不仅要有过硬的技术本领也同样需要实事求是的精神和客观公正的态度，否则，就会把知识和技能用错了地方，甚至参与弄虚作假或者通用作弊。保守秘密，会计人员应当保守本单位的国家秘密和商业秘密，除得到特殊许可或由于法律责任职业责任等方面的需要以外，不能用于私人目的或向第三者泄露本单位的会计信息。服务群众是指听取群众意见，了解群众需要，端正服务态度，改进服务措施，提高服务质量。
奉献社会，是职业道德的出发点和归宿点，奉献社会就是要履行对社会对他人的义务，自觉的努力的为社会为他人做出贡献，当社会利益与局部利益、个人利益发生冲突时，要求每个会计从业人员把社会利益放在首位。
1.2会计职业道德的现状
市场经济正在强烈的冲击、改变着中国社会一系列传统特征，而会计工作处在经济管理的前沿，会计人员身处财经大权的关键位置，如果再处在一些不健康、消极的环境影响下，其价值观念难免会受一些影响。
目前我国正处于由计划经济向市场经济的转型时期，出现了多种价值观念的相互撞击与交融。计划经济下的道德标准受到了来自市场经济的强烈冲击，而适应市场经济的道德体系尚未完全确立，一些人在追求经济利益的过程中丧失了道德观念，出现道德危机。会计人员作为市场经济中主要信息的提供者，其道德水准也出现了滑坡，会计信息使用者的利益被一些会计从业人员置于脑后，呈现给公众的财务报告是经过财务人员妙手绘制的“美好画面”，重塑会计人员的职业道德形象已成为当务之急。
2.会计职业道德丧失原因探析
2.1利益驱动
为了获取政治利益，仔细分析一下会计造假的公司案例不难看出，不管是上市公司还是非上市公司，他们大多是一些在全国或地方比较有些名气的大公司、大企业，甚至是地方的支柱产业，在历史上曾经有过辉煌的业绩，企业的领导人也都是些头面人物，有着较深的政治背景，同时市场在变，竞争格局在变，但是这些企业没能跟上变化了的形势，管理模式依旧，产品式样如故，过去的竞争优势逐渐消失，为了保住昔日的荣耀，维护企业领导形象，他们会不惜一切代价，账上添彩，表中生花，虚报产值，虚报收入，利润等，如浙江JY集团有限公司(下称JY集团)成立于1993年，是一家拥有相当知名度和规模的民营企业，主要从事食品饮料制造、加工和销售。JY集团1999年度会计报表由JY集团本部及杭州SL食品工贸公司(下称JY杭州)、浙江桐庐JY皇家实业公司(下称JY桐庐)、浙江JY集团嘉兴保健饮料厂(下称JY嘉兴)、浙江JY集团涪陵有限责任公司(下称JY涪陵)五家具有法人资格、实行独立核算的企业报表汇编而成。1999年合并会计报表反映，该集团年末资产总计45382万元、负债总计27296万元、所有者权益18086万元、利润总额217万元。当年会计报表未经社会中介机构审计。
2000年7月，财政部门派出检查组，对JY集团及其下属四个子公司1999年会计信息质量进行了检查。检查发现，JY集团财务管理混乱，会计核算不规范，会计基础工作薄弱，会计信息严重失真。经检查后调整会计报表，该集团实际资产为20098万元、负债为15667万元、所有者权益为4431万元、利润总额为-3271万元。资产、负债、所有者权益分别虚增了126%、74%、308%，利润虚增达3488万元。检查结果被财政部门公告，在社会上引起了较强的反响。有些地方政府有意识的引导企业会计造假，行政干预银行贷款给企业，以解决企业虚报利润应上缴税收的资金。
为获取经济利益，驱动会计造假主要是两个方面：一是为了筹措资金，《公司法》对股份有限公司上市有着严格的规定，比如上市前三年应连续盈利等，为此有些并不具备上市条件的公司为了能上市，大肆包装，甚至聘请一些会计“高手”来玩弄数字游戏蒙混过关以求获得上市资格。有些上市公司竞争意识不强，经营不善，而对最近三年连续亏损应暂停上市的政策不是依靠强化管理增强竞争能力解决危机，而是在单、证、账、表上做文章，以保住其上市资格。二是为了偷逃税款，这种情况在财务失真中占有较大比重，有些公司尤其是私营企业，为了达到偷逃税款的目的，无视国家的法律法规瞒天过海，张冠李戴，从而达到隐瞒销售收入，虚增销售成本，多提多摊费用，截留利润偷逃税款的目的。
2.2屈从领导压力，被动作账
在目前的企业经营中，会计人员与单位负责人一般是从属关系，即单位负责人完全对会计人员拥有领导权和支配权，这种纯天然的从属关系，使得会计人员的职业道德在单位会计工作中能否发挥作用及大小如何，自然带有明显的从属性。当然这种从属性与整个单位的文化层次和负责人的品质、修养和道德水准密切相关，一些单位的负责人有时为了达到某种利益，往往指示会计人员参与作假，这种从属性往往不是会计人员所能左右的，他们往往也不情愿、不得已而为之。如某公司是一家生产电子产品的大型国有控股公司。2002年12月，由于产品销售不畅，公司面临亏损。公司董事长责成财会部经理胡某对会计报表做技术处理，实现当年盈利目标，并承诺如果做得好，将推荐他作为公司总会计师人选。胡某知道本年度公司亏损已成定局，如要落实董事长的盈利目标，只能在会计报表上做假。于是，胡某通过虚拟交易、向子公司转移广告费支出等方法，将公司会计报表从亏损做成盈利。所以，恪守职业道德，不少会计人员确实是很难做到的，调查显示，当前普遍发生的作假问题，大部分会计人员并非主观故意的。
说到底如果没有领导的授意、指示甚至强令，会计人员是不会主动造假的，虽然个别会计确实有因欠缺而造假但归根结底还是手握大权的那些背后人物所指示的，美国会计界也认为会计职业道德状况在很大程度上取决于经理职业道德的高低，如国内成都红光实业股份有限公司的前身是国营红光电子管厂，始建于1958年，是一家全民所有制工业企业，也是我国第一支彩色显像管的诞生地。1997年5月23日，为扩建彩色显像管生产线项目，“红光实业”以每股6.05元的价格向社会公众发行7000万股社会公众股，发行市盈率15倍，募集资金总额42350万元。在发行A股的招股说明书中披露，公司1997年盈利预测为净利润7055万元(所得税税率15%)，每股税后利润(全面摊薄)0.3063元/股，每股税后利润(加权平均)0.3515元——红光实业当年上市，事实上红光公司当年就出现巨额亏损，并于当年进入ST(特别处理股)行列，这在中国证券界中，是史无前例的，这些号称中国优秀的企业，都是在单位负责人的操作和指示下造假的，所以会计人员自有苦衷，人在江湖身不由己。会计人员的不道德从某种意义上讲，纯粹是单位负责人的职业道德不良所致。另外还有一种情况是一些地方政府为了政绩搞花架子，有的甚至盲目下达经济增长指标，逼着企业做些水分出来，会计人员也只好为配合这些任务的完成而不得不编造虚假的会计报表和统计报表。
2.3会计制度本身存在缺陷
尽管有了《会计法》《会计人员的职责条例》等法规对会计人员的行为进行规范，但实际执行起来收效甚微，甚至形同虚设。究其原因除了我们有法不依，执法不严外，还存在着规范不完整，不系统等方面的不足，特别是对会计行为，其合法或违法的界限含糊不清。换言之，我们要对合法和违法的行为都应尽量做到既能定性又可以定量，应有具体的可衡量和操作标准，更为重要的是要做到“立法必行、违法必究”，不执行就是违法的行为，立法时就应注意可操作性。当然任何一项法律和规范的出台与完善，都有一个逐渐成熟、不断修改完善的过程，会有一些企业趁机打起政策的擦边球，但立法部门应尽可能缩短完善时间。况且，目前会计监督，财政监督，审计监督等监督标准又不统一，各个部门在管理上各自为政，用自己的标准衡量，功能上有些相互交叉，这就造成各种监督机制不能有机的结合在一起，整体上发挥的作用很有限，不甚明显和有效。虽然每年都有要进行税务检查和会计审计，但其经常性、规范性以及深度、广度、力度，均不能给企业的会计监督提供强有力的保障和支持，致使难以形成有益的监督机制。
3.会计行业加强职业道德建设必要性
以上事例表明我们还应不断的加强对会计职业道德的建设。
会计职业道德建设是有效贯彻江泽民同志提出的“依法治国”与“以德治国”相结合重要思想在会计工作中的具体体现，是“以德治国”方略的重要组成部分，前总理朱熔基同志为上海国家会计学院提写了“不作假账”的校训，做客观公正的财务原本是一个会计工作者应尽的最基本职责，一向惜墨如金的他对加强会计职业道德建设竟然提出了如此低的要求，足以说明当今社会假账已泛滥至何种程度，这也充分说明当前加强会计职业道德建设的必要性。
会计职业道德建设是会计这个特殊行业的特殊要求，是做好会计工作的基础和前提，是提高会计信息质量的关键途径，“立信”乃会计之本，没有信用就没有会计，会计本身是站在客观公正的立场上来核算和监督经济对象的，会计因其服务对象涉及社会方方面面，提供的会计信息是一个公众的产品，其质量如何直接影响整个社会经济的发展和健康运行，所以必须经的起社会的检验，会计职业道德必定受到社会极大关注，因此，会计职业道德具有广泛的社会性和特殊性。
不仅如此，会计职业道德还是会计法律制度的重要补充，会计法律制度是会计职业道德的最低要求，会计法律只能对会计人员不得违法做出规定，不可能对他们在如何敬业爱岗，强化服务，提高技能等方面提出具体的要求。仅靠会计法规很难保证会计信息达到真实、完整及客观的法律要求，而会计职业道德却对会计法律制度起到很好的辅助和补充作用，因为会计行为是由内心信念支配其动作和实施的，信念的善与恶将直接导致行为的是与非。所以，北大光华管理学院院长历以宁教授曾精辟的指出“道德的力量十分重要，是对社会经济活动的市场调节和政府调节之外的第三种调节力量，市场调节与政府调节都有局限性，两种调节互补之后仍会留下一部分空白，这个空白只能依靠道德调节来发挥作用。
4.如何加强职业道德建设
4.1加大惩处力度，严格财经纪律
一是从法律规范上加大对造假失信者的处罚力度，使其造假的预期成本大于其造假的收益；二是管理部门以及执法部门要做到“执法必严，违法必究”，对发现的违法违规行为坚决按照有关规定进行严肃查处，杜绝讲人情和执法、司法腐败现象。在对相关会计人员、有关企业领导及会计主体进行惩处的同时，应进一步加大社会中介机构的整治和规范，强化行业自律性监督体系，加强执业质量的监督检查，对其出具不真实、违背审计准则的审计报告，要受到严厉的惩罚并对会计信息使用者遭受的损失进行赔偿；三是建立赔偿制度。我国应借鉴发达国家的做法，建立相应的赔偿制度，对不遵守会计法规会计职业道德，而给国家、集体、个人造成损失的当事人要求其进行赔偿，使其不敢作假。通过加大处罚力度，使会计人员养成遵守会计职业道德规范自觉性。
4.2健全制度，以制度保障制约。
健全有关法律、法规，将会计职业道德制度化、法律化。从企业外部来讲，在市场经济中，由于法律的滞后性，就有可能出现属于不道德但是却不违法的情形，这种情形即属于法律规范的死角，因此有关部门应及时认真的研究社会主义市场经济中的新情况、新问题，对于不道德但是却不违法的情形进行规范，减少法与德的矛盾和冲突。从企业内部来讲，在现代企业制度中，由于所有权与经营权的分离，为了保证企业资产的安全与完整，加强企业内部控制制度的建设就显得异常重要了，完善的内部控制制度，能够避免和消除一些管理上的漏洞，形成各相关部门和人员之间的相互制约，防止会计职业道德缺失情形的发生。
4.3推行会计委派制，保障会计人员依法行使职权。
“顶得住的站不住，站得住的顶不住”，这是当前会计人员地位最生动的写照。除了少数会计人员挂冠而去，大多数则是随大流。特别是在厂长(经理)承包的企业中，会计人员对厂长(经理)几乎是惟命是从，或逆来顺受。实行会计委派制，可以保障会计人员依法行使职权，防止因坚持原则而遭受不公正的待遇，以及防止单位任用不称职或赎职的会计人员；可以解决会计人员处于两难境地的问题——会计人员既是经营管理者的下属，又要通过披露真实信息对其行为进行约束，可以促进会计人员依据财务制度和会计制度，客观地进行会计核算，反映真实的会计信息。
4.4建立现代企业管理制度和与之相适应的内部控制制度。
4.4.1需要切实完善企业法人治理结构并且建立科学的管理模式，避免一人做多个岗位的工作，还有减少会计因领导操纵而造假的可能性，优化会计环境。
4.4.2建立与现代企业管理制度相适应的内部控制制度。内部控制制度是现代企业管理的一项重要制度，也是企业内部财务管理和会计核算的基本规范，一套完善规范的内控体系，能有效起到保护企业资产的安全完整，保证会计资料的真实、合法。因此，治理会计失信的一个重要途径就是要建立科学合理高效的内部控制制度，在组织机构和人员设置上严格贯彻执行《会计基础工作规范》，使日常会计业务处理及会计档案管理每一环节的人员之间分工科学，职责明确，形成既能相互协作又能相互监督、相互制约的机制，这样就能减少作弊的可能性。
4.5建立诚信档案，常抓不懈。
“诚信是诚信者的通行证，失信是失信者的墓志铭”。诚信在会计行业龙为重要，诚信是会计行业之魂，是会计职业道德的核心，是经济社会永恒的主题。市场经济是种信用经济，会计信用是这根经济活动链条的基石，没有了信用，与市场经济相适应各类社会关系与经济关系也就不能顺利建立，并无法持久维系。当然如果市场主体采取了不诚信的手段，一系列会计资料就会失真和虚假，国家就可能做出错误的决策，经济就可能出现倒退，这是非常可怕的。在大力提倡诚信的今天，要研究建立会计人员的诚信档案管理制度和会计人员职业道德规范体系，推动和完善会计职业道德的规范化和法制化。对会计从业人员的失误、违法事件均应一一记入其个人诚信档案，并将其分值化，如驾驶员违章记分一样，争取用量化的考核模式来加强会计从业人员的职业道德管理。
只有所有市场参与者都弘扬诚信为本、操守为重的良好职业道德风范，为会计人员弘扬职业道德创造宽松的环境，同时加大对不诚信不遵守会计职业道德的相关人员的惩罚力度，才能有效地提高会计人员的职业道德水准。我们坚信，通过广大会计人员不懈的努力，我国的会计职业道德建设将会取得满意的效果。
参考文献：
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