作为直接税的个人所得税，最早源于十八世纪末的英国，起初也是基于增加财政收入的考虑而开征的。随着经济社会的发展个人所得税除了在组织财政收入，还在调节收入分配、促进社会公平等方面的作用日益显现，也成为很多国家开征的主要税种之一。改革开放后，我国于上世纪八十年代开始建立个人所得税制度，针对不同的纳税人先后颁布《个人所得税法》和《个人收入调节税暂行条例》。1993年修订颁布新的《个人所得税法》，最终建立了现行分类课征的个人所得税制度。并分别于2005年、2007年和2011年先后对《个人所得税法》进行了修订。
一、我国现行个人所得税制度概况
分类课征个税制度就是将个人所得按其性质划分为工资薪金、劳务报酬、财产转让等11类，对不同性质的所得采用不同的计税方式。在征收管理上采用源泉扣缴和自行申报相结合的方式，以源泉扣缴为主。
随着经济和社会发展，居民收入不断增长，生活水平不断提高，个税收入不断增长。根据财政部网站公布数据显示，2014年个税收入达7377亿元（是1999年的17.83倍）占税收收入6.2%左右;个税收入同比增长12.9%，增长速度超过税收收入5.1个百分点，超过名义GDP增速5.5个百分点。而2014年全国居民人均可支配收入20167元，名义增长10.1%（扣除物价影响实际增长6.8%），个税增长速度也明显高于人均可支配收入增速。总之，个税收入增长存在不合理的地方。从收入结构上看，2013年工资薪金所得税和财产转让所得税分别达4092亿元（占税收收入62.66%）、664亿元;工薪所得税相对上年增长14.4%，财产转让所得税相对上年增长38%。2014年前三季度数据看，工资薪金所得税、劳务报酬所得税和利息股息红利所得税也增长较快，同比分别增长18%、18.8%和5.2%。伴随着国家的发展壮大，居民个人收入不断增长，个税对国家财政收入的贡献也越来越大，但税收收入增长的同时也反映出工薪阶层成为个税主要负担者。
二、向综合课征个人所得税改革的难点
所谓“综合”就个人所得税而言有两个层面的含义。一个层面即所得的综合，将个人所得不按其性质区分征税，也就是说个人所得税按照个人“综合”的应税所得征收。综合化的个税制度必然需要高效的征管制度和征管队伍作保障，以源泉扣缴方式为主的征管模式必然要向自主申报和源泉扣缴并重或者自主申报为主的征管模式转变。就我国实际看，我国人口众多，个税纳税人数量多为征收管理带来极大挑战。在税收法治化有待完善和纳税人依法纳税意识有待提高的背景下，自主申报纳税还有很多亟待解决的问题。
另一个层面的“综合”就是指纳税单位的综合化，即纳税单位由自然人个体向“家庭”单位改革。从税收公平的角度看以家庭为主的征收模式更加体现税收公平原则。随着社会发展，家庭结构不断演变，以家庭为征税单位能够将个人家庭负担纳入个税制度考虑范畴是税收公平原则的要求。在我国这样的家庭观念较为特殊的社会，从税收法律的角度来对家庭进行界定是极其困难的。加上当前社会变革加快，人口流动十分频繁等诸多因素使得按家庭征税在实际操作中存在很多困难，即便我国建立了较为严格的户籍制度但是依然很难为以家庭征税提供多少制度支撑，同时如何就家庭征收进行监管也是较为困难的。
三、我国建立综合分类相结合的个人所得税制度改革建议
从“综合”的两个层面看，向综合课征的个税制度改革存在很多操作困难，但是从公平税收原则角度以及税收法治化建设角度看，综合课征的个税制度依然是我国改革的方向。针对当前经济社会发展的现状，我国确立了先建立综合分类相结合的个人所得税改革目标，逐渐向综合课征制转变。依法治国建设背景下个税改革也在逐步推进，而推动我国个税制度的完善可以从以下几方面进行。
（一）逐步由部分所得合并征收向综合所得征收改革
从我国当前实际看，一步到位的对综合所得征税很困难，因此可以先将性质相同的所得项目合并征税，主要将劳动性所得和财产性所得分别综合征税。首先可将现有的工资薪金所得、劳务报酬所得、生产经营所得、承包承租经营所得等具有劳动性质的所得项目进行综合征税;对于利息股息红利、特许权使用费、财产租赁、财产转让等财产性所得进行综合征收。对于劳动性和财产性所得则适合采用超额累进税率;同时对于超额累进税率结构的设计可以参照其他国家经验，适当压缩税率级次，对于中等偏下收入群体适宜较低的税率。而对于稿酬、偶然等其他所得等可保留分类课征的办法，税率选取上保留比例税率。
（二）建立以实际共同生活为基础的家庭为征税单位的个人所得税制度
以家庭为纳税单位的个税制度更加符合以家庭为基本组织结构的现代社会实际，也更加符合税收公平原则。但是基于以模糊的“家庭”为征税单位的税收制度难以实现，为此结合我国实际可建立以实际共同生活为基础的家庭为征税单位的个税制度。以实际共同生活为基础的家庭，可称之为“有限家庭”，进而规避因传统的家庭概念和以户籍为标准的家庭概念在实际运用中的困境，使得在税制设计上更具现实操作性。对于未婚单身的依然以自然人为征税单位。
以实际居住为基础的家庭概念，就是以婚姻为基础的夫妻关系作为衡量纳税单位的基础，并考虑抚养未成年子女和赡养老人情况。以“有限家庭”为征税单位的同时，确定夫妻二人的生计费扣除标准，以及未成年子女的抚养费扣除和赡养老人的赡养费扣除标准。根据社会经济发展阶段确定夫妻二人的综合免征额，对于未成年子女多少确定生计费扣除系数。结合我国计划生育基本国策，对于抚养一个未成年孩子的夫妻根据抚养孩子的基本生活成本确定抚养费扣除额，并以此标准确定系数为1，对于符合国家政策的第二个未成年孩子确定扣除系数为0.7。对于第三个孩子及以上的可以确定更低的扣除系数或者不得任何扣除抚养费。对于夫妻双方需要赡养的离退休及无业老人，则允许扣除一定的老人赡养费，对于独自承担或是联合承担赡养老人的不同情形分别确定一个家庭的老人赡养费。此外，无论是生计费扣除标准、未成年子女抚养费扣除标准还是老人赡养费扣除标准均应该每年根据物价变动进行动态调整。
（三）完善税
收征管制度提升个人所得税征管水平
综合性的个税制度必须有高效的税收征管体系作保障，征管水平的提升是顺利实现个税改革的关键一环。
首先，高效运行的个税征收体系必须要借助于现代信息技术，因此需要加强信息化个税征管系统的建设，利用现代信息技术提升个税征收和税源监控能力。其次，需要强化对纳税人的管理。2015年3月1日起实行的新《税务登记管理办法》已经明确纳税人识别号具有唯一性，并规定个人纳税人识别号由身份证件号码+2位顺序码组成。统一且唯一的纳税人识别号有利于个税的征收和管理。同时个税征管效率的提高也需要完善日常经济业务往来尤其是对个人支付业务的监控，在《中华人民共和国税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》中就有建议“从事生产、经营的单位和个人在其经济活动过程中，一个纳税年度内向其他单位和个人给付五千元以上的，应当向税务机关提供给付的数额以及收入方的名称、纳税人识别号。”第三，在具体的征收模式选择上需要将源泉扣缴和自主申报两种征收方式相结合，综合性的个税需要纳税人自主申报，而源泉扣缴则更加有利于税款的及时征收。综合分类相结合的个税需要进一步完善向个人支付的单位先行扣缴税款的制度，这有助于增强个税征收效率。一个纳税年度结束后由纳税人自主申报个税，根据全年所得计税和分期扣缴税额比较并多退少补。最后，从发达国家实际经验看，高效的税收征管体系必然有发达的税务中介服务市场支撑。为此我国也应该积极发展税务代理行业，规范税务代理市场并促进其快速健康发展。专业化、职业化的税务代理市场的培育和完善是综合分类相结合的个税制度建立并正常运行的必然要求。
参考文献：
[1]崔军，朱晓璐.论综合与分类相结合计征方式下的我国个人所得税改革[J].税务研究，2014（9）
[2]崔志坤.基于课税模式转变视角下的个人所得税征收管理框架分析[J].地方财政研究，2013（9）
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[5]岳树民，卢艺.个人所得税纳税单位的选择：家庭还是个人[J].税收经济研究，2013（3）
〔本文系浙江省教育厅科研项目“基于公平原则下的我国个人所得税改革研究”（项目编号：Y201432533）阶段性成果〕
（甘泉，1982年生，安徽郎溪人，浙江工业职业技术学院讲师。研究方向：财税政策与实务）
