随着“十三五”规划“绿色”发展理念的提出，经济社会发展的各个领域各个环节无不体现着绿色发展的理念。在提倡生态文明建设的当前，如何将经济增长对自然资源的损耗和生态环境的破坏正确的在企业会计核算中得以体现，成为了新时代管理会计创新的重大使命。本文将从生态环境成本、生态补偿成本、生态成本预算、生态型战略管理四个方面进行分析，将生态型管理会计应用到企业的管理中，从而加强企业的社会责任，完善企业的管理体系。
随着“十三五”规划创新、协调、绿色、开放、共享五大发展理念的提出，在“十三五”经济社会发展的各领域各环节中，无不体现着绿色发展理念。其中，首次提出了“生态环境质量总体改善”目标，不但要形成生产方式和生活方式绿色，在能源资源开发利用方面效率也要大幅度提高，并且能源和水资源消耗、建设用地、碳排放总量要得到有效控制，最主要是要大幅减少污染物总量的排放。
其次，在国家不断鼓励发展绿色环保产业的背景下，绿色会计的概念也多次被提到。近年来，我国环境现状不尽人意，随着科技进步、人口增加、需求膨胀，自然资源日益衰竭，环境污染日益严重，这些因素严重制约了经济的发展。于是，如何将经济增长对自然资源的损耗和生态环境的破坏正确的在企业会计核算中得以体现，成为了新时代管理会计创新的重大使命。
一、管理会计的发展
从我国管理会计的发展阶段来看。苏亚民(2007)[1]将我国管理会计的发展分为了三个阶段，第一阶段是19世纪末到20世纪30年代，主要是以成本控制为基本特征的传统管理会计;第二阶段是20世纪40年代到80年代初，是以预测、决策为基本特征的传统管理会计发展阶段;第三阶段是20世纪80年代初起，是以重视环境适应性、生态保护和可持续发展为基本特征的战略管理会计和绿色管理会计阶段。随着中国经济的改变，为了实现企业的可持续性发展和改进生态经济效率，生态型管理会计是在生态问题严重时且企业发展不得不考虑生态环境问题的情形下，由管理会计与环境管理相结合而发展起来的。管理会计也是应时而改变的，所以在提倡生态文明建设的今天，绿色会计、生态型管理会计就应运而生了。
著名会计学家葛家澍教授最早在《90年代西方管理会计理论的一个新思潮》中对绿色会计的概念进行了阐述，实际上这也是生态型管理会计的雏形。绿色会计指在具有中国特色的社会主义市场经济条件下，运用会计学的原理与方法，采用多元化的计量手段和属性，对各会计主体的环境管理系统以及经济活动对环境的影响进行确认、计量、和报告的一门新兴学科。生态型管理会计就是在绿色会计的基础，以强化企业内部经营管理、提高核心竞争力、增强可持续发展能力为目标，通过对财务、企业行为、生态成本信息进行深加工和系统整合，实现对经济过程预测、决策、规划、控制，对生态环境保护、补偿进行考核评价等职能的会计信息系统。生态型管理会计侧重于为企业内部的经营管理服务，这也符合了管理会计的内部性特点。
二、生态型管理会计内涵和特征
生态型管理会计作为传统管理会计的一个新兴分支，是以增强可持续发展能力和提高核心竞争力为目标，针对企业的相关行为或经营活动来分析企业的各项财务信息，并对其进行深加工和整合，采取一定的策略将成本控制到最小，并在企业的财务信息中把环境破坏的程度量化，达到企业发展与生态保护的和谐统一。目前学术界普遍认为，生态型管理会计主要是以货币为计量单位，针对企业发展过程中的自然资源耗用、生态环境破坏、防治等成本进行核算与归集，对生态环境维护和开发形成的效益进行科学的计量和报告，进而实现经济发展与生态环境保护的和谐统一。其更加注重企业与环境的和谐发展，倡导在获取利润的同时，引导和监督企业通过一定的社会经济活动保护环境，减少资源浪费。
生态型管理会计是将环境指标、生态指标纳入到管理会计核算范围，因此也具有了其特有的特征：不确定性比较突出，生态问题具有多样性，在资源利用方面也非常复杂，并且一些生态指标也不好确定，由此生态型管理会计就具有很大的不确定性;经济周期和效益难以计量，环境的破坏，以至于达到生态系统的破坏，不是一朝一夕的事情，其涉及到的周期比较长，即使治理也不是当前期间就可以享受到的利益，复杂的特征很难有一个准确的标准去衡量，这也是生态型管理会计要得到发展必须要解决的一个难题;研究方法多样。生态型管理会计不再仅仅涉及经济学与数学的计算，还涉及到社会学、环境学、生态学等学科，综合学科理论，也为生态型管理会计的研究提供了多种多样的方法。
三、生态型管理会计在企业中的实施
在管理会计的发展阶段中，以成本控制和以预测、决策为基本特征的传统管理会计阶段是属于经济效益型管理会计，而注重企业与环境的和谐发展，倡导在获取利润的同时，引导和监督企业通过一定的社会经济活动保护环境，减少资源浪费的阶段是生态型管理会计。在倡导生态文明的今天，企业在进行经济效益核算时，应将生态环境成本加入其中，这样才能真正的缓解企业发展与生态保护之间的矛盾，从而实现企业的可持续发展。具体可以从以下几个方面着手：
(一)成本计算中应体现生态环境成本
曲闻宇，赵明辰(2013)[2]将生态环境成本定义为：某一经济组织按照国家环境标准体系的要求，为获得生态经济效率最大化而发生的自然资源耗费和牺牲，是需要对社会经济系统进行补偿的社会经济代价。所以企业应加入产品生产过程中造成的生态污染、空气污染和水污染对环境造成的不良影响的生态成本。
在管理会计中成本分为固定成本和变动成本，那么生态环境成本也应该被划分为固定成本和变动生态环境成本，边际贡献计算公式为：边际贡献=销售收入-变动生产成本-变动期间成本-变动生态环境成本。这样企业首先要解决环境成本的确认和计量。对于生态环境成本的计量不像一项简单的经济业务，其计量主体难以确定，也难以客观进行计量并做出合理成本补偿。所以企业可以根据情况的不同选择不同的计量属性，比如：当资源的价值难以直接评估时，可以考虑采用机会成本;当生态资源价值可以使用效用来衡量时，可以采用边际成本;当公共产品没有市场价格时，可以采用替代成本;对于为了保护生态环境而支出的人类劳动费用，就可以采用传统计量属性等。这样企业在生产经营过程中就会对生态环境成本加以考虑，从而实现外部成本内部化，减少隐形的成本隐患，为企业持续发展提供参考依据
(二)在本量利分析中引入生态补偿成本
以前很多企业的发展是以污染环境和消耗不可再生能源为代价的，没有注意到生态环境破坏带来的生态环境成本，此时为了实现生态文明可持续发展目标，企业在目前的发展中应支付将后期的生态环将还原到产品生产之初的平摊费用，即生态补偿成本。对于本量利分析，企业应在计算保本点时加入固定生态补偿成本，如：某一产品保本销售量=(固定成本+固定生态补偿成本)÷单位边际贡献。
(三)做出生态成本预算
在生态型管理会计实施过程中，除了生态补偿成本，也应对目前的生产发展造成的环境破坏支付成本，所以在企业做全面预算时，应单独分设生态环境预算的相关内容，在企业制定预算和生产经营计划之初实现生态型预算的监管和控制，并在实施过程中不断的监督和报告。比如：可以在业务预算方面增加生态环境成本预算内容，预计资产负债表和损益表增加生态环境成本的量化，定期报告披露生态环境信息，这样企业可以随时根据报告中生态破坏程度做出调整和整治。
(四)实施生态型战略管理
生态型战略管理突出的是绿色作业管理和全面绿色质量管理，企业应将生态保护提升到战略层面，加大绿色作业管理和全面绿色质量管理。比如：每一道生产工序上对产品质量和环境保护加以监督，对出现问题的环节及时加以修正，努力降低企业经营过程中的污染和浪费;在成本控制方面，当企业有破坏生态环境和不破坏生态环境两种方案时，企业在选择方案时，应该把破坏生态环境方案成本中加入生态环境治理补偿预算成本等。企业的战略实施应坚持以人为本的发展理念，将生产资料的消耗和环境保护同企业发展成本有机结合起来。所以，企业应将产品成本与生态环境联系起来，动态、全面地加以反映企业生产经营活动过程，从而促进企业的生产经营效益和生态效益不断提高。
四、总结语
生态型管理会计在缓解经济发展和环境保护之间的矛盾方面发挥着不可或缺的作用。但是当前，大多数的企业管理者目光还仍聚焦在经营业绩利益上面，没有意识到企业发展带来环境破坏的严重性，没有企业发展与生态环境和谐统一。所以，生态型管理会计要想得到普遍应用，首先，国家应制定生态环境保护方面的法律责任，要求企业在对外财务报告中，应体现生态环境成本的内容，让投资者对企业的可持续性发展有个更清楚的了解;其次，应加强生态型管理会计应用理念的普及，加强企业管理人员对生态保护的意识，增强企业的社会责任;最后，应树立“生态型绿色”文化，将“生态型绿色”意识和理念逐渐渗透到企业方方面面，加强企业文化的建设，提高企业管理层人员的素养和精神境界，让生态型管理会计的实施成为企业特有的管理文和价值观念。
环境污染问题变得越来越严重，能否借助生态型管理会计的功能特点，抑制企业管理者以环境为代价而追求短期利益行为的出现，从而缓解企业发展和环境保护之间的矛盾，实现企业的可持续发展，还需要社会、企业、个人不断地付出努力。相信在全球化背景下，生态型管理会计进入企业管理体系势在必行。
作者：刘荣荣 来源：时代金融 2016年20期
