[摘 要]当前旅行社集团蓬勃发展，如何实现集团的系统效应，对所属各个分社进行科学而有效的业绩评价成为十分重要的管理手段。本文在分析目前研究的基础上，从旅行社行业特征角度，提出旅行社集团内部业绩评价体系应综合考虑集团投资者利益、员工和旅游者利益以及旅行社业务流程特征等因素，并在此基础上详细论述了旅行社集团内部业绩评价指标体系。
[关键词]旅行社集团；业绩评价；财务指标；非财务指标
一、引言
自20世纪中叶我国旅行社集团的形成，近几年，旅行社的集团化步伐日趋加快，呈现了“股权联结式”(中国国旅)、“契约联结式”(广之旅)、“战略联盟式”(中青旅)等多种集团化模式。无论采取何种模式，如何获得系统效应是每个旅行社集团都需要面对的问题。其中，对集团所属各个分社进行科学的业绩评价是引导集团系统效应发挥的关键，正如管理大师安德·a·德瓦尔(2002)所指出的：“今天，公司在通往创造价值的道路上所面对的挑战要比过去更加严峻，要想成为一个能够实现战略目标，有效满足投资者和公众要求的公司，需要拥有世界级的业绩管理程序”。尤其是在当前旅行社面临市场竞争日益加剧、客户需求更趋多样化和个性化、社会环境多变的外部背景下，科学的内部业绩评价体系更应该成为旅行社集团走出积木式单体捆绑而迈向科学发展的必要管理手段。
有鉴于此，本文对旅行社集团内部业绩评价体系的构建研究拟从以下几个方面展开阐述：第一部分是问题的提出；第二部分是对已有研究的回顾与评述；第三部分是基于旅行社行业特征分析集团业绩评价的关键因素；第四部分构建旅行社集团内部业绩评价的指标体系。Www.133229.COm
二、相关研究评述
国内对旅行社业的业绩评价研究始于21世纪初，多围绕旅游上市公司，以财务评价为中心而展开：一方面，集中于对财务报表中的资产负债表和损益表的评价(戴学锋，2000；张晓明，何滢，2003；王峻惠，张月，2004；刘亭立，2005；刘立秋等，2007)，选取指标包括总资产、股东权益、主营业务收入、主营业务利润、利润总额、净利润、主营利率、超额利润增长率、净资产增长率、债务资产比率等，侧重对旅游上市公司经营状况的分析。戴斌(2007，2008)等对我国旅行社业经营景气及旅游业上市公司发展指数研究时，选取包括营业收入、利润、利润率、税金、资产和劳动生产率、总资产贡献率等指数进行评价。许春晓、叶莉(2008)在对我国旅游上市公司动态竞争力比较时也选取了净资产收益率、流动比率、总资产周转率等11个财务评价指标；另一方面，在对资产负债表和损益表内容进行评价的同时，增加了现金流量表内容的评价董观志、班晓君(2006)在对旅游上市公司经营业绩评价时，不仅评价了公司获利能力、偿债能力、资产管理能力、成长能力、股本扩张能力等指标，还评价了现金保障能力指标体系以及经营活动现金流量净额与经营所得现金比值的营运指数指标等。近两年，学者们的研究视野有所扩展，业绩评价指标逐渐增多。黄秀娟、黄福才(2006)在研究国际旅行社竞争力的评价指标时，提出了劳动生产率、市场占有率等非财务评价指标；陈荣等(2006)则从旅游集团异质群体的激励约束机制视角出发，选取了新的评价业绩管理平台的指标，以有效解决旅游集团与其下属企业之间的矛盾。
从上述研究可以看出，业绩评价已经成为我国旅游业理论研究领域的一大热点，并呈现出方兴未艾的趋势。但从总体上看，理论界目前对于业绩评价还主要局限在以财务结果为导向进行的衡量，尚未突破以财务指标为中心的评价阶段。
以财务指标为中心的评价方法也同样反映在我国百强旅行社的评价中。其中，百强国际旅行社以旅游业务营业收入、旅游业务毛利润、入境旅游外联人天、入境旅游接待人天、实缴税金、外汇结汇6项财务指标进行排序；百强国内旅行社则以旅游业务营业收入、旅游业务毛利润、国内旅游组织人天、国内旅游接待人天、实缴税金等5项财务指标进行排序。而国内旅行社集团的业务评价也呈现了该特征，康辉旅行社在考核全国分社及管理层业绩时，采用了资本净回报率等财务指标作为评价标准。笔者在对青岛旅行社业绩评价体系的实地调研中发现，港中旅集团总部采用接待人数、营业额、毛利率、投资回报率、成本费用利润率等指标对港中旅总社(青岛)有限公司进行考核和评价。
但管理会计学界认为，仅从财务指标视角进行业绩评价存在着较大的局限性：(1)财务指标过分关注当期经营成果，易导致公司过于追求眼前利益，衍生企业短期行为；(2)衡量公司业绩的利润率、业务营业收入等财务评价指标体系较易被操纵，致使评价过程中存在一定“噪音”；(3)受财务报表本身存在的货币计量、历史成本原则、会计方法选择弹性等局限性影响，不同公司业绩评价的可比性降低；(4)因财务数字主要通过对过去发生的经营业务进行评价得出结果，然后进行反馈分析，无法有效预测企业未来的发展变化，导致以财务指标为主的业绩评价具有一定的滞后性。实际上，在国外旅游业的业绩评价中，已经突破了仅以财务指标进行业绩评价的局限，威森特、罗伯特(leo y m，vincent c s，robert h，2002)在研究旅游业业绩评价时，就采用了顾客保持率、市场份额、员工流动率等指标。国际旅游企业集团在对职业经理人业绩评估体系中，不仅考察经营毛利达到预算的百分比、运营成本和花费指标的降低等财务数据，还将市场份额比例的攀升、以顾客为中心的意识、创造团队协作环境的能力等纳入到评价体系中。
所以，对于旅行社集团来讲，科学合理的内部业绩评价体系，不仅要考核各个分社的财务数据，还需要全面、动态地关注其经营过程中的各个层面。只有突破单一的财务指标评价的局限，才能避免评价过程中可能出现的种种弊端，发挥旅行社集团的系统效应，从而实现集团持续健康发展。因而，从当前研究现状和旅行社行业特点出发，突破以财务评价为主的方法，开展对我国旅行社集团内部业绩评价体系的分析和设计是必要的。
三、旅行社行业特征与集团内部业绩评价因素分析
莫赫曼等(mohrman et al.，1989)认为，业绩评价的设计必须置身于一定的组织环境中，并充分考虑企业行业特征和结构等。脱离了行业特征的业绩评价体系只能是盲目地效仿。所以，为构建有效的旅行社集团内部业绩评价体系必须从其行业特征人手，明确旅行社集团特点和行业流程特征，恰当地识别和选择影响公司业绩的关键因素并对其评价。
(一)投资者财富增值是集团内部业绩评价的核心
旅行社集团避免积木式单体捆绑的困境，首要 因素是保护投资者的利益。特别是“股权联结式”的旅行社集团，集团投入的物质要素是构成各分社资产的主要资本来源，但受利益非均衡性、目标不一致性、信息不对称性等因素影响，各个分社具有追求自身利益最大化的倾向，作为出资者的集团公司面临较大风险。同时，由于在旅行社集团内部，不仅存在着分社内部复杂的代理关系，还存在集团总部与分社管理层的代理关系。在这些复杂的代理关系中，各个分社作为代理人的“经济人”会本能地引发出自利行为，产生代理人道德风险与逆向选择问题。作为委托人的旅行社集团，为最大可能的“矫正”代理人目标偏离并限制分社的“变异”行为，需要将投资者利益放在业绩评价的中心位置，设立以集团投资者利益为核心的评价机制。这不仅可以有效解决旅行社集团内部复杂的委托－代理链条和代理层面问题，还可以规避集团公司作为投资者所面临的风险，保证整个集团财产所有权的安全，使投入到各个分社中的资本实现保值和增值。
(二)旅游者的利益保障和满意度是集团内部业绩评价的关键
旅行社作为有营利目的、从事旅游业务的中介组织，其提供的产品具有无形性、体验性等与其他行业产品的差异化特点。无形性和体验性的产品特征决定了旅行社在销售时不能进行旅游产品的实体展示，旅游者在消费前也不能感知旅行社产品的质量和服务水平，只有在购买后进行消费时才了解产品的具体质量，因而如何提高旅游者的满意度，成为旅行社生存的重要基础。尤其在目前市场竞争日趋激烈的状态下，旅游者更成为旅行社宝贵的稀缺资源和利润的不竭源泉。“以顾客为中心”已经成为现今企业的经营理念和战略导向，旅行社集团对各个分社的内部业绩评价管理中，如果不将旅游者利益保障和满意度评价指标纳入，必然存在较大偏颇。
(三)员工的权益维护和员工竞争力是集团内部业绩评价的基础
旅行社作为从事旅游业务的中介组织，产品不仅体现出了无形性、体验性的特征，同时更多地体现出服务性。服务性产品的特征决定了员工行为是构成其产品的主要载体，甚至员工行为是旅行社产品的组成部分，而且，旅行社产品的服务过程位于旅行社的管理过程之外，需要员工户外的充分参与，尤其是导游行为直接影响着产品的好坏。导游在通过自身高质量的个性化服务，常常会使旅行社产品在整体服务质量升华的基础上实现商品化并增加旅游者对旅行社的忠诚度，所以，员工竞争力常常是旅行社竞争力提高的关键。正如管理学中所倡导的：“企业应有两大客户理念，即内部客户员工和外部客户顾客”。所以，旅行社集团内部业绩评价中，需要将职工的权益和员工的竞争力等因素纳入考核各个分社的评价内容中。
(四)业务流程创新是集团内部业绩评价的重要体现
旅行社产品的特殊性决定了旅行社行业业务流程与其他行业呈现出了很大的差异性。生产流程是制造企业的关键，而销售和服务流程则成为旅行社的业务中心点，“销售中介职能”是其核心工作。同时，旅行社与商业企业业务流程也呈现出一定的差异性：旅行社需要对采购的供应商产品进行组装并设计成新的旅游产品，出售给旅游者体验，而非商业企业的直接销售行为。所以，旅行社集团内部业绩评价就需要对业务流程的各关键步骤进行分别评价。
1 产品开发业务流程及集团内部业绩评价因素分析。目前，旅行社业呈现产品同质化现象，形成了团体、全包价、文化观光旅游一统天下的局面，路线也大多局限于热点城市和地区。产品同质化导致旅行社之间价格竞争激烈，导致行业利润降低。各个分社能否根据顾客日益变化的需求，不断地开发出新产品就成为提高竞争力的关键。所以，旅行社集团内部业绩评价时，就需要把各个分社新产品开发能力等作为评价因素加以考虑。
2 采购业务流程及集团内部业绩评价因素分析。由于完整的旅游服务活动是由行、住、娱、游、购、食6环节所组成的，所以旅行社采购业务流程中就涉及旅游交通、饭店、旅游景区景点、旅游餐馆、旅游商店等众多的供应商。在整个旅游活动中，旅游供应商产品6环节中任何一个出现问题都将影响旅游者对服务质量的感知。在采购业务中，与各个供应商关系的协调性就成为旅游产品质量的关键，旅行社与供应商只有建立起长期合作的战略伙伴关系，才能稳步提高旅行社业绩。所以，旅行社集团进行内部业绩评价时，就需要把采购业务流程中旅行社与各供应商之间的关系等因素列入其中。
3 销售业务流程及集团内部业绩评价因素分析。销售业务是旅行社业务过程中的重要环节，是旅行社获利的前提和必要条件。但目前很多旅行社仅是以降低价格作为销售的主要手段，通常采取铺天盖地广告营销的方式来完成该业务的流程，而缺乏完整和持续的销售策略。事实上，销售业务的实现与营销能力密切相关，尤其对于资金投入量少、行业壁垒低的旅行社行业来说更为关键。如何突破传统销售手段，采用彰显产品特性的独特创新的销售方式成为提高旅行社竞争能力的重要手段，因而，旅行社集团内部业绩评价过程中充分考虑各个分社营销能力和营销效果等方面的因素是必要的。
4 服务业务流程及集团内部业绩评价因素分析。旅行社服务过程包含了组团(接团)服务、售后服务等众多方面。从这个角度而言，旅行社竞争能力不仅体现在周到完善的组团(接团)服务中，售后服务对维持现有客源市场及占领新市场也是极为重要的。售后服务是企业服务的延伸，目前在多数的制造行业都已经建立了比较完善的售后服务体系。旅行社应在传统服务内涵基础上，对售后服务加以开发和延伸。所以，旅行社集团内部评价时必须将该因素予以考虑。
基于上述分析，旅行社集团内部业绩评价设计，不仅需要关注集团作为投资者视角的分析，也需要从旅游者与员工的视角进行业绩评价。同时，更要关注每个业务流程的创新能力。只有如此，才能引导各个分社健康发展，实现旅行社集团整体创造价值能力的提升(见图1)。
四、旅行社集团内部业绩评价体系构建
基于旅行社集团行业特征，集团内部业绩评价必须突破传统财务指标评价的局限性。而且，从管理会计业绩评价历史演进的角度来看，业绩评价也正在突破传统的财务评价模式，走向价值模式，并向平衡模式迈进(王化成，刘俊勇，2004)。具体来讲，3种模式分别对应着以财务指标为主的传统业绩评价、以经济增加值(eva)为基础的业绩评价和以平衡记分卡(bsc)为中心的业绩评价体系。目前，众多的国内外企业集团已纷纷采用后两者的评价体系对于公司业绩进行管理。可口可乐、东风汽车、宝山钢铁、青岛啤酒、中化国际、tcl都采用了以eva为基础的业绩评价体系，而海信通讯公司、中国外运集团、万科地产等正在实施bsc为基础的业绩评价体系。但每种评价体系都有其自身的特点及优劣势，旅行社集团内部业绩评价更需要根据行业特征选择适宜的评价体系。
根据旅行社集团的行业特征，在开展内部业绩评价时，不仅需要考虑投资者、顾客、员工等主体因素，还需要纳入产品开发业务、采购业务、销售业务以及服务流程中驱动公司财富创造的相关因素。为此，本文构建了基于旅行社集团行业特征的内部业绩评价指标体系(见表1)。
旅行社集团内部业绩评价指标体系，克服了单一财务指标考核各个分社业绩的缺陷，结合旅行社行业的特点，融合了最新业绩评价方法，有助于实现集团整体利益的最大化，具有如下特征：
(一)在考虑投资者利益同时，实现集团长远持续发展
针对目前旅游业业绩评价指标都集中在营业收入、业务毛利润等财务评价指标方面的状况，我们主张采用eva和净资产收益率的财务评价指标，该体系融合了经济增加值和平衡记分卡业绩评价的双重优点。平衡记分卡评价体系中投资者利益评价还集中于传统的利润率、收入增长等方面，无法有效规避短期利益弊端，而eva指标在将会计利润调整为经济利润的基础上，衡量了各个分社创造财富过程中所耗费的集团投资的资本成本，更能反映投资者财富的持续增长情况，保障集团利益的持续发展，同时，净资产收益率指标作为杜邦综合分析体系中的核心指标，已经完整地体现了公司的盈利能力、偿债能力和营运能力，更能充分地体现出企业的综合能力。
(二)兼顾内外部“客户”利益同时，保障集团健康成长
旅行社有着两大不可或缺的客户，一是内部客户员工，二是外部客户旅游者。完善的旅行社业绩评价体系，一方面需要给予员工足够的人文关怀，充分调动员工的积极性，维护员工的正当权益。集团通过各个分社员工流动率(如评价分社的管理人员、业务骨干、导游人员等的流动频率)和员工培训费用等指标的考核，能够促使各个分社提升员工学习能力与稳定率。另一方面，在旅游者利益评价方面，不仅考察各个分社市场占有率、旅游者满意度情况，还考核新增顾客总数、原有客户保有率等指标。这些指标都是企业获得市场成功和持久竞争优势的关键，一定程度上保证了集团持久的、健康的发展。
(三)业务流程评价指标细化，强化集团财富创造持久力
旅行社业务流程是由产品开发、采购、销售和服务流程等组成的，因而在业绩评价中需要对公司业务流程的真正财富创造关键步骤加以分析并进行评价，才能真正地实现旅行社集团的财富增加。
在产品开发业务方面，评价分社的新开发旅游线路、开发新产品投入以及新产品收益率等指标能判别其创新能力；在采购业务流程方面，通过考核分社和交通部门、饭店、餐馆、车船公司及各地的接待旅行社供应网络建立的完整性、供应商提供产品质量的稳定率等能衡量该流程效率的高低；在销售业务流程方面，评价分社的营销计划创新性、广告投入与产出比率等一定程度上就会看出其销售的效益；在服务流程方面，把正确处理旅游者投诉率、售后服务成本支出(打问候电话费用、赠送纪念品支出费用、寄送意见征询单费用、节日祝贺费用)等作为考核指标，能够提高客户的满意度和保有率。
管理学家加里，阿什沃思(2002)曾指出：“你所衡量的就是你所得到的，衡量标准驱动行为，‘评价什么，即得到什么’”。业绩评价是一种有效的控制行为，通过完整而科学的内部业绩评价，有助于旅行社集团掌握分社的经营运行状况，引导各个分社推行有利于集团整体战略的行为，落实公司的整体目标，并且根据业绩评价结果来执行各个分社管理层的报酬契约，提高集团整体的竞争力和价值，保障集团可持续发展的需要。当然，旅行社集团在构建了内部业绩评价体系指标后，还需要确定上述各个指标的权重，权重确定的方式对评价结果甚至整个评价体系功能的有效发挥有着重大的影响，这个问题需要在后续的研究中进行更加深入和细致的探讨。
